Administración Federal de Ingresos Públicos
IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Nuevo Aplicativo: http://www.afip.gov.ar/Aplicativos/gciasPersonasFisicasSociedades/version10.asp
Resolución General 3077
Sociedades, empresas unipersonales, fideicomisos y otros, que practiquen balance comercial. Determinación e ingreso del gravamen. Resolución General N° 992, sus modificatorias y complementarias. Su sustitución.
Bs. As., 8/4/2011
VISTO la Actuación SIGEA Nº 10056-1170-2010 del Registro de esta Administración Federal, y
CONSIDERANDO:
Que la Resolución General Nº 992, sus modificatorias y complementarias, estableció las formalidades, plazos y demás condiciones que deben observar los contribuyentes y/o responsables comprendidos en los incisos a), b), c) e incorporado a continuación del inciso d) y en el último párrafo, del Artículo 49 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, que lleven sistemas contables que les permitan confeccionar balances en forma comercial, para la determinación e ingreso del referido impuesto.
Que el avance alcanzado en el desarrollo de los procesos informáticos permite habilitar un servicio con "Clave Fiscal" a través del sitio "web" institucional, a efectos de la presentación de los Estados Contables en formato "pdf" en sustitución del soporte papel, extendiendo dicha obligación a la totalidad de los sujetos mencionados en el primer considerando.
Que razones de buena administración tributaria hacen necesario disponer la utilización de una nueva versión del programa aplicativo denominado "GANANCIAS PERSONAS JURIDICAS", para la confección de la respectiva declaración jurada.
Que en virtud de la naturaleza y alcance de las modificaciones efectuadas a la citada resolución general, así como de lo expuesto en los considerandos precedentes, resulta aconsejable proceder a su sustitución.
Que para facilitar la lectura e interpretación, se considera conveniente la utilización de notas aclaratorias, con números de referencia, explicitados en el Anexo I.
Que han tomado la intervención que les compete la Dirección de Legislación, las Subdirecciones Generales de Asuntos Jurídicos, de Fiscalización, de Sistemas y Telecomunicaciones, de Recaudación y Técnico Legal Impositiva, y la Dirección General Impositiva.
Que la presente se dicta en ejercicio de las facultades conferidas por el Artículo 11 de la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, y por el Artículo 7º del Decreto Nº 618 del 10 de julio de 1997, sus modificatorios y sus complementarios.
Por ello,
EL ADMINISTRADOR FEDERAL DE LA ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS
RESUELVE:
ALCANCE
Artículo 1º — Los contribuyentes y/o responsables indicados en los incisos a), b), c) y en el último párrafo, del Artículo 49 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, así como los fideicomisos referidos en el inciso incorporado a continuación del inciso d) del citado artículo, que lleven un sistema contable que les permita confeccionar balances en forma comercial, deberán observar las disposiciones que se establecen por la presente resolución general.
Lo dispuesto precedentemente comprende también a las sociedades de personas y empresas o explotaciones unipersonales que confeccionen balances comerciales sobre la base de libros de contabilidad que, a excepción de la rubricación dispuesta por el Artículo 53 del Código de Comercio, cumplan con los demás requisitos por él exigidos.
DETERMINACION DEL IMPUESTO
Art. 2º — La determinación del impuesto y la confección de la respectiva declaración jurada, deberán realizarse utilizando exclusivamente el programa aplicativo denominado "GANANCIAS PERSONAS JURIDICAS - Versión 10.0", cuyas características, funciones y aspectos técnicos para su uso se especifican en el Anexo II de esta resolución general, o la versión que —a tales efectos— se apruebe en el futuro.
El mencionado programa aplicativo podrá ser transferido desde el sitio "web" institucional (http://www.afip.gob.ar).
Art. 3º — Cuando deban confeccionarse declaraciones juradas —originales o rectificativas— correspondientes a ejercicios comerciales cuyos cierres hayan operado hasta el mes de noviembre de 2005, inclusive, las mismas deberán generarse utilizando el programa aplicativo denominado "GANANCIAS SOCIEDADES - Versión 6.0".
PRESENTACION DE DECLARACIONES JURADAS Y ESTADOS CONTABLES
Art. 4º — Los sujetos indicados en el Artículo 1º deberán presentar:
a) El formulario de declaración jurada F. 713 generado por el programa aplicativo que corresponda conforme lo establecido por los Artículos 2º y 3º.
El mencionado formulario se enviará mediante transferencia electrónica de datos a través del sitio "web" de este Organismo (http: / /www.afip.gob.ar), conforme al procedimiento establecido por la Resolución General Nº 1345, sus modificatorias y complementarias.
A los fines previstos en el párrafo precedente, los responsables utilizarán la respectiva "Clave Fiscal" obtenida de acuerdo con lo dispuesto por la Resolución General Nº 2239, su modificatoria y sus complementarias.
Dicha transferencia electrónica de datos también podrá realizarse a través de las entidades
homologadas a tales fines, ingresando a la página "web" del banco con el nombre de usuario y la clave de seguridad otorgados por las respectivas entidades.
El listado de entidades homologadas podrá ser consultado en el sitio "web" institucional de esta Administración Federal, accediendo a (http://www.afip.gob.ar/genericos/presentacionElectronicaDDJJ/).
b) El "Informe para Fines Fiscales" —excepto los responsables referidos en el segundo párrafo del Artículo 1º—, el cual podrá confeccionarse mediante alguno de los siguientes formularios:
1. Formulario de declaración jurada F. 760/C por duplicado, conforme a lo previsto en el Anexo III de la presente.
2. Formulario de declaración jurada F. 780, de acuerdo con lo dispuesto por el Anexo IV de la presente.
La utilización de uno de ellos respecto de un período fiscal, no impide efectuar presentaciones correspondientes a períodos posteriores utilizando el otro formulario.
c) La Memoria, Estados Contables e informe de auditoría del respectivo período fiscal (4.1.), en formato ".pdf".
A efectos de cumplir con esta obligación, se deberá ingresar al servicio "Transferencia Electrónica de Estados Contables" del sitio "web" de este Organismo (http://www.afip.gob.ar), mediante la utilización de la "Clave Fiscal" habilitada, como mínimo, con Nivel de Seguridad 2.
Una vez ingresado al servicio, el contribuyente deberá consignar los datos requeridos por el sistema (4.2.), y adjuntar los Estados Contables del período fiscal a transferir, en un solo archivo en formato ".pdf".
Como constancia de la presentación realizada, el sistema emitirá un comprobante que tendrá el carácter de acuse de recibo.
INGRESO DEL IMPUESTO, INTERESES RESARCITORIOS, MULTAS Y/O PAGOS A CUENTA
Art. 5º — El ingreso del saldo resultante de la declaración jurada y, en su caso, de los intereses resarcitorios, multas y/o pagos a cuenta de la obligación fiscal del período, deberá efectuarse —según el sujeto de que se trate— conforme se indica a continuación:
a) Contribuyentes y/o responsables comprendidos en los sistemas de control diferenciado dispuestos por las Resoluciones Generales Nº 3282 (DGI) y Nº 3423 (DGI) —Capítulo II—, sus correspondientes modificatorias y complementarias: mediante transferencia electrónica de fondos, de acuerdo con el procedimiento establecido por la Resolución General Nº 1778, sus modificatorias y complementarias.
b) Demás responsables: opcionalmente por el procedimiento indicado en el inciso anterior o mediante depósito bancario, según lo previsto en la Resolución General Nº 1217 y su modificatoria.
VENCIMIENTOS
Art. 6º — La presentación de la declaración jurada y el pago del saldo resultante, deberá efectuarse hasta el día del quinto mes siguiente al de cierre del ejercicio comercial, conforme al cronograma de vencimientos que —de acuerdo con la terminación de la Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.)— establezca este Organismo para cada año calendario (6.1.).
El vencimiento para la presentación de los elementos previstos en los incisos b) y c) del Artículo 4º, operará hasta los mismos días indicados en el párrafo anterior, según corresponda, del sexto mes siguiente al de cierre del ejercicio comercial.
OTRAS DISPOSICIONES
Art. 7º — Las empresas que hayan llevado a cabo transacciones comprendidas dentro de las disposiciones de precios de transferencia contenidas en la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, se encuentran obligadas a presentar —además de la declaración jurada determinativa del impuesto— una declaración jurada complementaria, con arreglo a lo previsto en la Resolución General Nº 1122, sus modificatorias y complementarias.
Art. 8º — Los sujetos mencionados en el Artículo 1º deberán presentar, en la forma, plazos y condiciones que oportunamente establezca este Organismo, una declaración jurada informativa que contenga, entre otros datos, los siguientes:
a) La composición de los importes consignados en los campos "Otros Ajustes"/"Otras Previsiones" de las pantallas "Ajustes Resultado Impositivo", del programa aplicativo denominado "GANANCIAS PERSONAS JURIDICAS".
b) Las operaciones realizadas en moneda extranjera y las posiciones de moneda extranjera:
1. Respecto de los rubros del activo y pasivo informados en el formulario de declaración jurada F. 713, que tengan su origen en operaciones efectuadas en dicha moneda: el tipo y cantidad de la misma, y
2. las operaciones de cambio realizadas durante el período fiscal que se declare, agrupadas de acuerdo con el rubro del balance al cual pertenecen.
Art. 9º — Apruébanse los Anexos I a V qué forman parte de la presente y el programa aplicativo denominado "GANANCIAS PERSONAS JURIDICAS - Versión 10.0".
Art. 10. — Toda cita efectuada a normas que se dejan sin efecto por el Artículo 11, debe entenderse referida a la presente, para lo cual —cuando corresponda— deberán considerarse las adecuaciones normativas aplicables en cada caso.
Art. 11. — Déjanse sin efecto a partir de la aplicación de la presente las Resoluciones Generales Nº 992, Nº 1061, Nº 1194, Nº 1216, Nº 1379, Nº 1386, Nº 1414, Nº 1437, Nº 1455, Nº 1520, Nº 1770, Nº 2020, Nº 2047, Nº 2107, Nº 2142, Nº 2243, Nº 2432 y Nº 2794, y las Notas Externas Nº 10/02 (AFIP) y Nº 11/02 (AFIP), no obstante su aplicación a los hechos y situaciones acaecidos durante su vigencia.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo precedente, se mantiene la vigencia de los formularios de declaración jurada F. 713, F. 760/C y F. 780, y de los programas aplicativos denominados "INFORME PARA FINES FISCALES - Versión 1.0" y "GANANCIAS SOCIEDADES - Versión 6.0", aprobados oportunamente por este Organismo, cuyas características, funciones y aspectos técnicos para su uso, se consignan en el Apartado IV del Anexo IV y en el Anexo V, respectivamente.
Art. 12. — Las disposiciones de esta resolución general entrarán en vigencia a partir del día de su publicación en el Boletín Oficial, inclusive, y serán de aplicación para los ejercicios comerciales cerrados a partir del 31 de diciembre de 2010, inclusive.
No obstante, la obligación dispuesta en el inciso c) del Artículo 4º resultará de aplicación para los ejercicios comerciales cerrados a partir del 31 de diciembre de 2009, inclusive, a cuyos efectos las presentaciones que correspondan a los ejercicios cerrados hasta el 30 de diciembre de 2010, inclusive, podrán efectuarse hasta el día 30 de junio de 2011, inclusive.
Art. 13. — Regístrese, publíquese, dése a la Dirección Nacional del Registro Oficial y archívese. — Ricardo Echegaray.
ANEXO I RESOLUCION GENERAL Nº 3077
NOTAS ACLARATORIAS Y CITAS DE TEXTOS LEGALES
Artículo 4º.
(4.1.) Se considerará a tales fines, la Memoria y Estados Contables exigibles por los organismos de control correspondientes, confeccionados de acuerdo con las normas contables profesionales vigentes y debidamente certificados por contador público independiente —con firma autenticada por el Consejo Profesional de Ciencias Económicas o entidad que ejerce el control de su matrícula—.
(4.2.) Datos a consignar:
a) Período fiscal.
b) Original o rectificativa.
c) Si se trata de una presentación de período irregular.
d) Motivo de la presentación: Balance y Estados Contables, Inicio, Cambio de cierre, Reorganización, Liquidación, Otros.
e) Fecha de cierre del ejercicio comercial.
f) Si se trata de un informe de auditoría o de una certificación literal
g) Fecha del informe de auditoría o certificación literal.
h) Fecha de legalización en el Consejo Profesional de Ciencias Económicas o entidad correspondiente.
i) Consejo Profesional o entidad interviniente.
j) Identificación/referencia del trámite de legalización.
k) Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) del contador o estudio contable que certifica los Estados Contables.
l) Tipo de resultado contable (pérdida/ganancia).
m) Monto del resultado contable.
Artículo 6º.
(6.1.) Cuando alguna de las fechas de vencimiento general que se establezcan coincida con día feriado o inhábil, la misma, así como las posteriores, se trasladarán correlativamente al o a los días hábiles inmediatos siguientes.
ANEXO II RESOLUCION GENERAL Nº 3077
PROGRAMA APLICATIVO "GANANCIAS PERSONAS JURIDICAS - Versión 10.0"
CARACTERISTICAS, FUNCIONES Y ASPECTOS TECNICOS PARA SU USO
El programa aplicativo deberá ser utilizado por los contribuyentes y/o responsables del impuesto, a efectos de generar la declaración jurada anual.
Los datos identificatorios de cada contribuyente deben encontrarse cargados en el "S.I.Ap. —Sistema Integrado de Aplicaciones— Versión 3.1 Release 5 o superior" y al acceder al programa, se deberá ingresar la información correspondiente para liquidar el impuesto.
La veracidad de los datos que se ingresen será responsabilidad del contribuyente.
1. Descripción general del sistema
La función principal del sistema es generar la declaración jurada del impuesto a las ganancias de sociedades y empresas que lleven un sistema contable que les permita confeccionar balance en forma comercial.
2. Requerimientos de "hardware" y "software"
2.1. PC con Procesador de 500 Mhz o superior.
2.2. Memoria RAM mínima: 128 Mb.
2.3. Memoria RAM recomendable: 256 Mb o superior.
2.4. Disco rígido con un mínimo de 10 Mb (disponibles para la instalación).
2.5. "Windows 98" o NT o superior.
2.6. Instalación previa del "S.I.Ap. —Sistema Integrado de Aplicaciones— Versión 3.1 Release 5 o superior".
3. Metodología general para la confección de la declaración jurada
La confección del formulario de declaración jurada F. 713 se efectúa cubriendo cada uno de los campos identificados en las respectivas pantallas, teniendo en cuenta las disposiciones de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones y sus normas reglamentarias y complementarias.
4. Novedades de esta versión
- Pestaña "Saldo de Impuesto":
a) Se incorporó el rubro "Cómputo de Bonos y Certificados Fiscales".
b) Se agregó el campo "Saldo a Favor por Fusión o Absorción".
c) Se ajustó el ítem "Retenciones y Percepciones", a efectos de incorporar el campo "Tipo de Operación".
d) Se modificó la validación del campo "Si estuvo sujeto a renta/bienes de fuente extranjera al pago de impuestos análogos en el exterior", que consiste en que si el impuesto determinado de fuente extranjera es mayor a cero, se habilitará el detalle de impuesto análogo pagado en el exterior.
e) Se modificaron las validaciones de los campos "Cómputo de Créditos y Débitos".
- Pestaña "Declaración Jurada":
a) Se agregó el campo "Es empresa continuadora?", a fin de informar la Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) de la empresa antecesora.
- Pantalla "Detalle de Rodados":
a) Se habilitó la posibilidad de importar la información respectiva.
- Pantalla "Estado de Resultados":
a) En el Rubro "Costo Total", se realizó la incorporación del siguiente detalle:
1. Servicios Públicos - Energía Eléctrica.
2. Servicios Públicos - Gas.
3. Servicios Públicos - Agua.
4. Servicios Públicos - Telefonía.
5. Seguros.
6. Gastos de Combustible.
7. Propaganda, Publicidad y "Merchandising".
8. Otros.
b) En el Rubro "Total otros Egresos", se incorporó una tabla asociada con las siguientes descripciones:
1. Servicios Públicos - Energía Eléctrica.
2. Servicios Públicos - Gas.
3. Servicios Públicos - Agua.
4. Servicios Públicos - Telefonía.
5. Seguros.
6. Gastos de Combustible.
7. Propaganda, Publicidad y "Merchandising".
8. Viáticos, Refrigerio y Transporte.
9. Gastos Médicos y Análisis Preocupacionales.
10. Sistemas de Seguridad y Transporte de caudales.
11. Alquiler de Inmuebles, Maquinarias y Equipos (Incluye Leasing).
12. Otros.
NOTA: Se deberán considerar las instrucciones que el sistema brinda en la "Ayuda" del programa aplicativo, a la que se accede con la tecla de función F1.
ANEXO III RESOLUCION GENERAL Nº 3077
INFORME PARA FINES FISCALES
ADECUACION DEL FORMULARIO F. 760/C
A efectos de emitir el "Informe para Fines Fiscales" con relación a los conceptos e importes consignados en la declaración jurada determinativa del impuesto a las ganancias, los profesionales intervinientes utilizarán el formulario F. 760/C con las siguientes adecuaciones:
1. En el Apartado A, Punto II - Información Examinada, primer párrafo, se testará la expresión "...Estado de Situación Patrimonial (AP.I), Estado de Resultado (AP.II), Costo de Ventas y/o Servicios (AP.III), Evolución del Patrimonio Neto (AP.IV), de los formularios Nros. 760/761 (1).", y se consignará la expresión "... Balance Contable —Rubro 1, incisos a), b) y c)— y Determinación del Resultado Neto —Rubro 2, inciso a)— del formulario F. 713.". Se testará completamente el segundo párrafo.
2. En el Apartado IV - Informe, inciso a) se testará la expresión "... en los Apartados I, II, III y IV de los formularios Nros. 760/761 (1) y en los Rubros 1-c (Col. I o Col. II), 8 y 9 de los formularios Nros. 760/A - 761/A (1) y 760/B - 761/B (1) ...", y se consignará la expresión "... en el Rubro 1, incisos a), b) y c) y en el Rubro 2, inciso a) del formulario F. 713 ...".
El formulario de declaración jurada F. 760/C podrá ser transferido desde el sitio "web" institucional (http://www.afip.gob.ar).
Asimismo, deberá estar suscripto por el profesional certificante —contador público independiente — y la firma legalizada por el consejo profesional, colegio o entidad que ejerza el control de la matrícula.
La presentación del citado formulario se efectuará en la dependencia de este Organismo en la que los contribuyentes y/o responsables se encuentren inscriptos. El duplicado del formulario sellado acreditará el cumplimiento de la obligación.
ANEXO IV RESOLUCION GENERAL Nº 3377
INFORME PARA FINES FISCALES
FORMULARIO F. 780
I - GENERALIDADES
A - CONFECCION DE LA DECLARACION JURADA
La confección del formulario de declaración jurada F. 780 se realizará utilizando el programa aplicativo denominado "INFORME PARA FINES FISCALES - Versión 1.0".
El mencionado programa aplicativo podrá ser transferido desde el sitio "web" institucional (http://www.afip.gob.ar).
B - PRESENTACION DEL FORMULARIO
Los sujetos podrán optar por formalizar la presentación del "Informe para Fines Fiscales" con la intervención de un Contador Público independiente, en el Consejo Profesional de Ciencias Económicas o entidad que ejerce el control de su matrícula, que haya suscripto convenio con esta Administración Federal, mediante alguno de los procedimientos que a continuación se detallan:
a) Por transferencia electrónica de datos, vía "Internet", a través de la conexión a los sitios de las entidades mencionadas, o
b) por medio de la entrega de los siguientes elementos:
1. UN (1) disquete de TRES PULGADAS Y MEDIA (3½’’) HD rotulado con indicación de: "Impuesto a las ganancias - Informe para Fines Fiscales", apellido y nombres, denominación o razón social, Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) y período fiscal.
2. El formulario de declaración jurada F. 780, que resulte del programa aplicativo indicado en el apartado anterior, por duplicado.
En el momento de la presentación se procederá a la lectura, validación y grabación de la información contenida en el archivo magnético, y se verificará si ella responde a los datos contenidos en el formulario de declaración jurada F. 780.
De comprobarse errores, inconsistencias, utilización de un programa diferente al provisto o presencia de archivos defectuosos, la presentación será rechazada, generándose una constancia de tal situación.
De resultar aceptada la información se entregará un acuse de recibo; conforme al modelo indicado en el Apartado II de este anexo.
No serán admitidas las presentaciones efectuadas mediante envío postal.
C - TRANSFERENCIA ELECTRONICA DE DATOS
A los fines de habilitar el procedimiento dispuesto en el inciso a) del primer párrafo del apartado anterior, el profesional interviniente deberá, en forma previa a su utilización:
a) Firmar un contrato de adhesión.
b) Obtener la clave de seguridad e identificación personal para poder operar con el sistema.
El contrato de adhesión contendrá —como mínimo— los datos que se consignan en el modelo que consta como Apartado III de este anexo, y será presentado en TRES (3) ejemplares de un mismo tenor, ante la entidad representativa habilitada por este Organismo para operar con el sistema.
Asimismo, deberá ser firmado únicamente ante el Consejo Profesional de Ciencias Económicas o entidad que ejerza el control de la matrícula, el que legalizará la firma y se constituirá en depositaria del documento suscripto.
La mencionada firma implica la aceptación por parte del profesional adherido, de la modalidad establecida por el presente anexo, en todos sus términos, validando la presentación por transferencia electrónica del contenido del "Informe para Fines Fiscales".
El profesional adherido ingresará al sistema la clave de seguridad e identificación personal a que alude el inciso b) del primer párrafo, para efectuar la transferencia.
Dicha clave será de exclusivo, conocimiento del profesional interviniente y tendrá carácter con- fidencial, siendo éste responsable por su uso y custodio de su confidencialidad.
El formulario de declaración jurada F. 780 previsto como "Informe para Fines Fiscales" presentado por esta modalidad, se considerará formalizado con los alcances del Artículo 28 del Decreto Nº 1397 del 12 de junio de 1979 y sus modificaciones.
El sistema emitirá electrónicamente un acuse de recibo, cuyo modelo consta en el Apartado II de este anexo. El referido comprobante y la copia del formulario de declaración jurada F. 780 acreditarán la presentación efectuada.
Las presentaciones por transferencia electrónica podrán ser realizadas las VEINTICUATRO (24) horas del día, los TRESCIENTOS SESENTA Y CINCO (365) días del año. Serán consideradas presentadas en término las transmisiones que se hubieran iniciado antes de la hora VEINTICUATRO (24) del día de vencimiento.
Ante la inoperatividad del sistema, el profesional interviniente deberá efectuar la presentación conforme al procedimiento indicado en el inciso b) del primer párrafo del Apartado B, o a través del formulario de declaración jurada F. 760/C previsto en el inciso b), punto 1., del Artículo 4º de esta resolución general.
Las entidades profesionales serán responsables del almacenamiento de la información y la posterior transmisión de los datos, a este Organismo, como también del otorgamiento de las claves de seguridad e identificación personal a los profesionales actuantes, para asegurar la autoría e inalterabilidad de la transferencia electrónica.
II - ACUSE DE RECIBO DEL INFORME PARA FINES FISCALES
Los "acuse de recibo" de presentación del "Informe para Fines Fiscales" serán generados por el sistema y contendrán como mínimo los siguientes datos:
1. Número de formulario "F. 780".
2. Número verificador.
3. Entidad receptora.
4. Sucursal.
5. Domicilio o sitio de Internet, según corresponda.
6. Código de usuario.
7. Número de caja.
8. Fecha y hora de recepción.
10. Número de transacción.
11. Código de control.
12. C.U.I.T. del contador público.
13. C.U.I.T. del contribuyente.
14. Período fiscal.
15. Concepto.
16. Código de impuesto y descripción.
III - MODELO DE CONTRATO DE ADHESION
CONTRATO DE ADHESION Nº
REGIMEN OPTATIVO PARA LA PRESENTACION ELECTRONICA DEL"INFORME PARA FINES FISCALES"
Don ……………………………………….. (1) D.N.I./L.E./L.C. Nº ……………… (2) en mi carácter de …………………………….. (3), con número de C.U.I.T. …………………………(4), domiciliado en …………………………………(5), con matrícula (tomo ………………, folio ……………….., Consejo Profesional de Ciencias Económicas de ………………………………….)(6), vengo a adherirme al régimen optativo para la presentación electrónica del "Informe para Fines Fiscales", conforme a lo dispuesto por la Resolución General Nº 3077.
Declaro que la clave de seguridad e identificación personal seleccionada es de mi exclusivo conocimiento, constituyéndome en custodio de su confidencialidad y responsable por su uso.
Los informes de auditoría/certificaciones profesionales presentados bajo este régimen serán válidos y considerados formalizados en los términos del Artículo 28 del Decreto Nº 1397/79 y sus modificaciones, responsabilizándome como titular o responsable por la autenticidad de los datos transmitidos en mi nombre y bajo la clave de seguridad e identificación personal.
La presente adhesión se depositará en el Consejo Profesional de Ciencias Económicas/entidad ………………………………..(7), el que se encuentra debidamente habilitado.
En…………………… a los …………. días del mes de ……………… de ……………(8).
……………………………………..
…………………………………………
Firma del profesional interviniente
Firma del representante legal del Consejo/Entidad
(1) Nombre y apellido del profesional interviniente.
(2) Tipo y número de documento del profesional interviniente.
(3) Título habilitante.
(4) Indicar el número.
(5) Domicilio fiscal del profesional interviniente.
(6) Indicar el número de tomo, número de folio y Consejo Profesional de Ciencias Económicas/entidad en la que se encuentre matriculado.
(7) Consignar el Consejo Profesional de Ciencias Económicas/entidad donde quedará depositado el "contrato de adhesión".
(8) Indicar el lugar y fecha en donde se firmará el contrato de adhesión.
IV - PROGRAMA APLICATIVO "INFORME PARA FINES FISCALES - Versión 1.0". CARACTERISTICAS, FUNCIONES Y ASPECTOS TECNICOS PARA SU USO
El programa aplicativo deberá ser utilizado por los contribuyentes del impuesto a las ganancias, a efectos de generar el "Informe para Fines Fiscales".
Los datos identificatorios de cada contribuyente deben encontrarse cargados en el "S.I.Ap. – Sistema Integrado de Aplicaciones" y, al acceder al programa, se deberá ingresar la información respectiva.
1. Descripción general del sistema
La función principal del sistema es generar el formulario de declaración jurada F. 780 previsto como "Informe para Fines Fiscales".
2. Requerimientos de "hardware" y "software"
2.1. PC con Procesador de 500 Mhz o superior.
2.2. Memoria RAM mínima: 128 Mb.
2.3. Memoria RAM recomendable: 256 Mb o superior.
2.4. Disco rígido con un mínimo de 10 Mb (disponibles para la instalación).
2.5. Disquetera 3½ HD (1.44 Mbytes).
2.6. "Windows 98" o NT o superior.
2.7. Instalación previa del "S.I.Ap. - Sistema Integrado de Aplicaciones - Versión 3.1 Release 5 o superior".
3. Metodología general para la confección de la declaración jurada
La confección del formulario de declaración jurada se efectúa cubriendo cada uno de los campos identificados en las respectivas pantallas, correspondiendo tener en cuenta las disposiciones de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones y sus normas reglamentarias y complementarias, así como las normas vigentes emitidas por los Consejos Profesionales o entidades que ejerzan el control de la matrícula.
El sistema prevé un módulo de "Ayuda", al cual se accede con la tecla de función F1 o a través de la barra de menú, que contiene indicaciones para facilitar el uso del programa aplicativo.
ANEXO V RESOLUCION GENERAL Nº 3077
PROGRAMA APLICATIVO "GANANCIAS - SOCIEDADES - Versión 6.0" CARACTERISTICAS, FUNCIONES Y ASPECTOS TECNICOS PARA SU USO
El programa aplicativo deberá ser utilizado por los contribuyentes del impuesto, a efectos de generar la declaración jurada anual.
Los datos identificatorios de cada contribuyente deben encontrarse cargados en el "S.I.Ap. - Sistema Integrado de Aplicaciones Versión 3.1 Release 5 o superior" y, al acceder al programa, se deberá ingresar la información correspondiente para liquidar el impuesto.
La veracidad de los datos que se ingresen será responsabilidad del contribuyente.
1. Descripción general del sistema
La función principal del sistema es generar la declaración jurada del impuesto a las ganancias de sociedades y empresas que lleven un sistema contable que les permita confeccionar balance en forma comercial, teniendo en cuenta la reforma introducida por la Ley Nº 25.063.
2. Requerimientos de "hardware" y "software"
2.1. PC con Procesador de 500 Mhz o superior.
2.2. Memoria RAM mínima: 128 Mb.
2.3. Memoria RAM recomendable: 256 Mb o superior.
2.4. Disco rígido con un mínimo de 10 Mb. (disponibles para la instalación).
2.5. "Windows 98" o NT o superior.
2.6. Instalación previa del "S.I.Ap. - Sistema Integrado de Aplicaciones - Versión 3.1 Release 5 o superior".
3. Metodología general para la confección de la declaración jurada
La confección del formulario de declaración jurada F. 713 se efectúa cubriendo cada uno de los campos identificados en las respectivas pantallas, teniendo en cuenta las disposiciones de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones y sus normas reglamentarias y complementarias.
De acuerdo con el criterio general establecido, la aplicación estructura el trabajo en dos etapas: "Detalle" y "Resultado".
Detalle:
Comprende todas las pantallas y cuadros de ingreso de los datos necesarios para que el sistema efectúe todas las validaciones, cálculos y traslados de importes y posteriormente muestre la declaración jurada resultante.
Resultado:
El sistema muestra en forma progresiva a través de distintos cuadros, los datos procesados de acuerdo con el esquema general de liquidación. Finaliza con la determinación del impuesto, el saldo resultante y, de corresponder, la forma de ingreso.
- Fuente argentina/extranjera:
De acuerdo con la ley del gravamen, se efectúa un tratamiento separado de los resultados — conforme a la norma vigente— según la fuente que los originó.
- Empresas promovidas:
Para este tipo de empresas, el sistema prevé la carga de información relacionada con cada proyecto promovido, a partir del resultado contable.
Los ajustes, el cómputo de quebrantos anteriores, la determinación del resultado impositivo, la determinación del impuesto y los beneficios promocionales, se efectúan en forma independiente para cada proyecto.
- Quebrantos específicos:
A partir de los datos de ingreso se determinan los quebrantos por venta de acciones y por instrumentos y/o contratos derivados por operaciones del ejercicio que no encuadren dentro de las definidas como de cobertura por el último párrafo del Artículo 19 de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Para ambos casos, el sistema permite conocer la utilidad específica, a partir de la cual se computarán los quebrantos anteriores que reconocen el mismo origen.
NOTA: Se deberán considerar las instrucciones que el sistema brinda en la "Ayuda" del aplicativo, a la que se accede con la tecla de función F1, y pueden imprimirse.
RESOLUCION GENERAL Nº 3077
GUIA TEMATICA
ALCANCE
DETERMINACION DEL IMPUESTO
- Confección de la declaración jurada. Utilización del programa aplicativo denominado "GANANCIAS PERSONAS JURIDICAS - Versión 10.0"
Art. 2º
- Cierres de ejercicio operados hasta noviembre de 2005, inclusive. Utilización del programa aplicativo denominado "GANANCIAS SOCIEDADES - Versión 6.0"
Art. 3º
PRESENTACION DE DECLARACIONES JURADAS Y ESTADOS CONTABLES
Art. 4º
INGRESO DEL IMPUESTO, INTERESES RESARCITORIOS, MULTAS Y/O PAGOS A CUENTA
Art. 5º
VENCIMIENTOS
Art. 6º
OTRAS DISPOSICIONES
- Precios de transferencia. Sujetos alcanzados
Art. 7º
- Declaraciones juradas informativas
Art. 8º
- Aprobación de Anexos
Art. 9º
- Cita a normas derogadas. Efectos
Art. 10
- Detalle de las normas dejadas sin efecto.
Art. 11
- Vigencia
Art.12
- De forma
Art.13
ANEXOS
I - NOTAS ACLARATORIAS Y CITAS DE TEXTOS LEGALES
II - SISTEMA "GANANCIAS PERSONAS JURIDICAS - Versión 10.0". CARACTERISTICAS, FUNCIONES Y ASPECTOS TECNICOS PARA SU USO
III - INFORME PARA FINES FISCALES. ADECUACION DEL FORMULARIO F. 760/C
IV - INFORME PARA FINES FISCALES. FORMULARIO F. 780
- GENERALIDADES
I
- ACUSE DE RECIBO DEL INFORME PARA FINES FISCALES
II
- MODELO DE CONTRATO DE ADHESION
III
- PROGRAMA APLICATIVO "INFORME PARA FINES FISCALES – Versión 1.0". CARACTERISTICAS, FUNCIONES Y ASPECTOS TECNICOS PARA SU USO
IV
V - PROGRAMA APLICATIVO "GANANCIAS - SOCIEDADES - Versión 6.0". CARACTERISTICAS, FUNCIONES Y ASPECTOS TECNICOS PARA SU USO
lunes, 25 de abril de 2011
sábado, 16 de abril de 2011
REMUNERACIONES A DIRECTORES. SU DEDUCCION EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS. ACTAS DE DIRECTORIO.
Medicus SA de Asistencia Médica y Científica s/recurso de apelación - impuesto a las ganancias
Trib. Fiscal Nac.
SALA: A
Buenos Aires, 9 de septiembre de 2010.
AUTOS Y VISTOS:
El expediente N° 20.714-I caratulado: "MEDICUS S.A. DE ASISTENCIA MÉDICA Y CIENTÍFICA s/recurso de apelación -impuesto a las ganancias” y sus acumulados, Exptes. Nros. 21.983-I y 23.389-I, todos de igual carátula y,
RESULTANDO:
I.- Que a fs. 204/215, 647/660 y 822/834 se interponen sendos recursos de apelación contra tres resoluciones de la Administración Federal de Ingresos Públicos, mediante las cuales se determina de oficio la obligación de la recurrente frente al impuesto a las ganancias -períodos fiscales 1997,1998 y 1999/2000. En todos los casos se liquidan intereses resarcitorios y se aplica multa con sustento en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modificaciones).
Se agravia de la impugnación que efectuara el organismo fiscal a dos conceptos, a saber: la deducción de las remuneraciones abonadas a uno de los directores que cumplía la función de Director Médico, y la deducibilidad de malos créditos o créditos dudosos.
En cuanto al primero de los agravios, expresa que la administración fiscal cuestiona la deducción del balance fiscal de los sueldos, asignaciones, gratificaciones y cargas sociales asignados al Dr. Pavlovsky por considerar que los mismos constituyen una liberalidad por parte de la Compañía, con sustento en el Acta N° 570 en la cual el Directorio de la firma planteó la necesidad de dejar de abonar el sueldo que, como Director Médico de la entidad, percibe el mencionado Dr. Pavlovsky, por no haber desempeñado nunca ese cargo, no haber concurrido a la empresa ni trabajado para ella ni participado en forma personal en los directorios ni en las Asambleas.
Señala que el citado profesional amén de ser accionista y director de la sociedad se desempeñó en forma ininterrumpida en el cargo de Director Médico de Medicus S.A. desde larga data. Tal situación -dice- se encuentra especificada en todas las cartillas y en todas las publicaciones del plantel médico superior de la entidad, con el grado de responsabilidad profesional que ello implica dadas las particulares características de la actividad médica.
Afirma que en una reunión de Directorio, de fecha 10 de octubre de 2000, se resolvió el cese en su cargo con el consiguiente cese de los pagos de las remuneraciones que percibía y el uso de ciertas oficinas ubicadas en el edificio de la sociedad. Tal circunstancia fue cuestionada judicialmente por el mencionado profesional y recibió sentencia favorable de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Comercial.
De tal forma, afirma que la deducción de los rubros remuneratorios devengados a favor del Dr. Pavlovsky no pueden ser cuestionados.
Desarrolla luego los argumentos en los que sustenta el segundo de sus agravios, esto es, el vinculado con la impugnación de la deducibilidad de malos créditos.
Explica que Medicus desarrolla su actividad a través de planes específicos de cobertura médica prepaga, dirigidos básicamente a dos tipos de asociados: a) asociados generales, integrados por el titular del plan -persona física- y su grupo familiar y b) asociados empresas, implementados mediante contratos celebrados con empresas, cuyos beneficiarios son los dependientes de las mismas. Tanto para uno como para otros, existen distintos planes de cobertura médica, variando el costo de los mismos; en el caso de asociados generales en función de los integrantes del grupo familiar, cantidad de prestaciones cubiertas, tiempo de carencias, cantidad de profesionales médicos en cartilla, etc.; en tanto que, en el caso de los asociados empresas, el costo dependerá de la cantidad de personal dependiente, nivel de remuneración de los mismos, ubicación geográfica, etc.
Señala que en el caso de los asociados generales la relación entre Medicus y el asociado está regulada por un reglamento general, entregado al asociado titular al momento en que su incorporación es aprobada. Allí, entre otras, se establecen las condiciones generales del pago de cuotas y las eventuales sanciones por el no pago en término de las mismas. Sin perjuicio de que las condiciones generales son conocidas por los deudores morosos -en el caso, la falta de pago de facturas consecutivas o alternadas en el período de vigencia de Medicard, se produce la baja automática del asociado titular y de su grupo familiar- Medicus inicia una serie de acciones tendientes al cobro de las sumas adeudadas, a saber: a) ante la mora en el pago de una cuota, se comunica telefónicamente con el asociado "recordándole" que no abonó su factura; b) si el asociado hace caso omiso a la comunicación telefónica y previo a que se produzca el vencimiento de la cuota siguiente, se le envía carta certificada en la que se detalla la deuda que mantiene con la Compañía, con expresa mención de los inconvenientes que tal circunstancia le acarreará; c) una vez vencida la segunda cuota mensual consecutiva sin que se produzca la cancelación de ninguna de ellas, se le envía carta documento comunicándole la cancelación de su asociación y la de su grupo familiar a partir de la fecha de vencimiento de la segunda de las cuotas adeudadas, intimándole formalmente el pago de la suma total adeudada con más los accesorios correspondientes, reclamándole la devolución de las credenciales y haciéndoles saber que se le facturarán a valores corrientes la totalidad de las prestaciones que pudieran habérsele efectuado a cualquier integrante del grupo familiar a partir de la fecha inicial de mora.
Explica que con los asociados "empresas" no existe un reglamento general sino que eso depende de cada contrato, pues las condiciones dependen de la cantidad de empicados dependientes, niveles de remuneración de los mismos, formas de derivación de los aportes, existiendo una serie de planes alternativos entre los que las empresas escogen aquel que se ajuste a sus necesidades. La empresa es que la tiene el vínculo contractual con Medicus, y asume el pago de las cuotas de sus dependientes, respondiendo a su vez, ante cualquier situación controvertida que pudiera presentarse con éstos.
Aclara que en estos casos, las condiciones que rigen la relación contractual, en cuanto a períodos de mora y de cesación en la prestación del servicio, no son tan estrictas como en el caso de los asociados generales, sino que, a efectos de iniciar algún reclamo por sumas adeudadas, se analiza en cada caso en particular los pasos a seguir, teniendo en cuenta para ello la antigüedad, el tipo de empresa de que se trate, los términos de la relación, su situación económico financiera, etc.
Explica que en estos casos, una vez agotada la instancia que denomina informal, sin que se hayan obtenido resultados favorables, se recurre a un estudio de abogados para que inicien las acciones legales que crean pertinentes a fin de procurar el cobro de las sumas adeudadas.
En ese contexto, dice que una vez que se verifica la baja del asociado y realizadas las gestiones de cobro descriptas, se admite su deducción del balance impositivo correspondiente al período fiscal de que se trate, en función de lo que dispone el art. 87, inc. b) de la ley del gravamen.
Entiende que la entidad de malos créditos se encuentra debidamente acreditada, pues son créditos que no fueron cancelados al momento de vencimiento de los términos legales pactados en el contrato, es decir, que no siguieron con el proceso convenido de cumplimiento de la obligación, sin importar si esa obligación se llegara a cumplir o no en un futuro próximo.
Considera que se dan en la especie los requisitos necesarios para la procedencia de la deducción, esto es, a) la obligación de pago de los deudores no fue cumplimentada en término; b) el estado de morosidad de los clientes y proveedores es una circunstancia usual y habitual en todos los mercados del país; c) la actuación del acreedor fue razonable en atención a las circunstancias, porque debe tenerse en cuenta que la prestación del servicio de salud no puede hacerse sin más, bajo pena de demandas de consumidores o usuarios con sustento en diversas leyes que rigen la materia; d) no existió liberalidad alguna, pues no puede llamarse así la gestión infructuosa del cobro de un crédito.
Destaca que el organismo fiscal no tiene en cuenta que el monto de las cuotas, con mas sus accesorios no representan individualmente un importe de entidad que justifique el inicio de acciones judiciales, único índice de incobrabilidad que parece aceptar. Sobre esta cuestión, efectúa una crítica con sustento en que el ente fiscal no tiene en cuenta la normativa aplicable que menciona varios índices, ni la actuación común en estos casos de las empresas del ramo, o de la jurisprudencia aplicable.
Considera que el criterio fiscal no tiene fundamento, pues no es el monto del crédito lo que permitiría considerarlo como deducible como malos créditos sino que la deducción se fundamenta en la calidad del crédito y las gestiones que hubiere realizado para perseguir su cobro.
Explica que en muchos casos las empresas asociadas se encuentran en concurso o con pedido de quiebra y que entonces se efectúa un estudio a fin de verificar si es conveniente presentarse a verificar crédito o no. En otras oportunidades se consulta con profesionales para que estos emitas opinión sobre la conveniencia o no de iniciar acciones judiciales tendientes al cobro en atención a las posibilidades de pago de las deudoras.
Cita jurisprudencia y doctrina que avala su posición.
Cuestiona la aplicación de la multa.
Ofrece prueba y hace reserva del caso federal.
II. - Que a fs. 222/235 vta., 670/684 vta. y 842/854 vta. contesta los recursos la representación fiscal y por las razones de hecho y derecho que expone, peticiona se confirmen los actos venidos en recurso, con costas.
Acompaña como prueba los antecedentes administrativos de la causa y hace reserva del caso federal.
III. - Que a fs. 249/250 se abre a prueba el expediente N° 20.714-I.
A fs. 687 se acumula el expediente N° 21.983-I al que lleva el Nº 20.714-I.
A fs. 704 se ordena la producción de la prueba ofrecida en el expediente acumulado, la que se limita a la pericial contable por los períodos discutidos en el expediente N° 21.983-I.
A fs. 857 obra el decisorio del Tribunal en Pleno que ordenó la acumulación del Expte. N° 23.389-I al que lleva el N° 20.714-I.
A fs. 870/871 se ordena la producción de la prueba ofrecida en el expte. Acumulado.
Habiéndose producido la prueba ordenada a fs. 908 se clausura el período de instrucción y se elevan los autos a conocimiento de la Sala "A".
A fs. 910 se ponen los autos para alegar, obrando a fs. 915/918 el alegato de la apelada no habiendo hecho uso de ese derecho la recurrente.
Los alegatos de la demandada y apelada, respectivamente.
Finalmente, a fs.920 pasan a sentencia.
Y CONSIDERANDO:
I.- Que conforme surge de los informes de inspección acompañados y que obran agregados en el cuerpo sin foliar de las actuaciones administrativas acompañadas, a raíz de tareas de fiscalización llevadas adelante por el ente fiscal, se impugnaron las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias, correspondientes a los períodos fiscales 1997, 1998, 1999 y 2000, respectivamente y se determinó la obligación de la recurrente frente a dicho gravamen y periodos.
En primer término se objetaron las deducciones por deudores incobrables. En ese sentido, luego de efectuar una descripción de los distintos tipos de deudores y las diversas tareas que se realizan para perseguir su cobro, se concluye que: 1) la baja del afiliado sólo conduce a evitar un abultamiento de los valores debidos, produciéndose eventualmente, una ruptura en una relación comercial, pero en modo alguno eso implica una incobrabilidad de los créditos en mora; 2) en atención al reglamento de la actividad que dispone que ante la falta de pago, Medicus tiene derecho a cancelar la afiliación del socio, el simple acontecimiento de esta falta de pago o de la desvinculación consecuente no genera per se derecho a deducción impositiva alguna, pues el crédito subsiste, y para presumir su incobrabilidad resulta menester probar con precisión la impracticabilidad del cobro; 3) teniendo en consideración las prescripciones del art. 136 del DR, debe probarse que se agotaron todas las gestiones tendientes a su cobro, sobreviniendo la imposibilidad de percibir montos adeudados por los morosos; 4) que en atención a la jurisprudencia aplicable, resulta indispensable para la deducción de créditos incobrables haber iniciado el cobro judicial, lo que no sucede en autos. Con sustento en estos elementos, la administración concluye que no es procedente la deducción efectuada, debiéndose tratar los montos deducidos como una liberalidad, con encuadre en el art. 88, inciso i) in fine de la ley del gravamen.
En cuanto a la segunda impugnación efectuada, esto es la deducción de honorarios del Director Hernán Jack Pavlovsky por prestación de servicios técnicos, el ente fiscal considera que de las actas verificadas surge que el mencionado Director nunca prestó servicio alguno por la relación de dependencia; que no se aportó documentación alguna ni absolutamente ningún otro elementos fin de justificar la mencionada relación de dependencia, probanza que resulta indispensable a fin de practicar la deducción; que la medida cautelar ordenada por la Justicia, que suspendió la decisión del Directorio que resolvió el cese de las funciones del Director cuestionado, implicó evitar un daño irreparable pero de ninguna manera puede considerarse que elemento válido para probar la relación de dependencia; la circunstancia de que se encuentren realizadas las retenciones en el impuesto a las ganancias tampoco es elemento certificante de la relación de dependencia. Con esos elementos, el organismo fiscal concluyó que los montos abonados al director, Sr. Pavlovsky eran una liberalidad no deducible del gravamen a las ganancias.
Es con sustento en estos elementos que el ente fiscal dictó los actos administrativos que ahora se recurren.
II. - Que en ese contexto, corresponde analizar los diversos agravios expuestos por la recurrente, analizándose en primer término el vinculado con los deudores incobrables, debiéndose para ello, describir la normativa aplicable.
El art. 87, inc. b) de la ley de impuesto a las ganancias dispone que de las ganancias de la tercera categoría y con las limitaciones de dicha ley, se podrán deducir los castigos y previsiones contra los malos créditos en cantidades justificables de acuerdo con los usos y costumbres del ramo. Se agrega que la Dirección General Impositiva podrá establecer normas respecto de la forma de efectuar estos castigos.
Por su parte el art. 139 (texto según Decreto 2353/86 y mod., hoy art. 133) del Decreto reglamentario, disponía que era procedente la deducción por castigos sobre créditos dudosos e incobrables que tuvieran su origen en operaciones comerciales, pudiendo el contribuyente optar entre su afectación a la cuenta de ganancias y pérdidas o a un fondo de previsión constituido para hacer frente a contingencias de esta naturaleza. A su vez, el art. 142 (texto vigente a la sazón) del citado reglamento establecía que cualquiera sea el método que se adoptara para el castigo de los malos créditos, las deducciones de esta naturaleza debían justificarse y corresponder al ejercicio en que se produzcan, siendo índices de ello: la cesación de pagos, real o aparente; la homologación del acuerdo de la junta de acreedores, la declaración de quiebra, la desaparición del deudor, la prescripción, la iniciación del cobro compulsivo, la paralización de operaciones y otros índices de incobrabilidad.
Sobre el particular, esta Sala se ha expedido en diversas oportunidades sobre los requisitos para la deducción de los deudores incobrables (vide "Banco Francés del Río de la Plata S.A.”, 1/10/01, "Makro S.R.L, 11/12/02, entre otros). Dichos requisitos son los siguientes:
a.- Que los créditos tengan origen en operaciones comerciales propias del giro del contribuyente.
b.- Que se verifique alguno de los parámetros de incobrabilidad en la normativa pre transcripta, advirtiéndose que la descripción obrante en el art. 142 del decreto reglamentario (texto vigente a la sazón) no es taxativa, sino meramente enunciativa.
c- Que esté justificada la incobrabilidad.
d.- Que la referida incobrabilidad corresponda al ejercicio en que se produzca la misma.
III. - Que el citado texto, con su flexibilidad al admitir otros índices, está reconociendo que la norma no es restrictiva, habida cuenta que se reconoce la posibilidad que se verifiquen otros parámetros. Vale la pena resaltar, a juicio de quienes suscriben, que ello será así en la medida que existan elementos que justifiquen que el deudor se encuentra imposibilitado de cancelar la deuda, por cuanto la presunción de insolvencia de éste no puede determinar el castigo del crédito, a falta de una demostración de su incobrabilidad.
Al ser ello así, los precitados parámetros deben permitir, razonable y prudentemente, tener por configurada la incobrabilidad, siendo un elemento decisivo la evaluación del comportamiento concreto del titular del crédito, en orden a merituar la relevancia de los actos debidamente acreditados desarrollados con relación al mismo, como indicadores fehacientes de la imposibilidad de cobro alegada.
IV.- Que en orden a lo expuesto, corresponde a este Tribunal expedirse acerca de la procedencia del ajuste practicado por el ente recaudador, siendo en este contexto aplicable la regla "onus probandi incumbit ei qui dicit", cabe señalar que la carga de la prueba es correlativa a la carga de la proposición de los hechos, pues como lo establece el art. 377 del C.P.C.C.N., cada parte deberá probar el presupuesto de hecho de las normas que invoque como soporte de su pretensión, defensa o excepción.
En consecuencia, corresponde que la actora, en ejercicio de su derecho de defensa, acredite la verdad de sus dichos, esto es, demuestre que las operaciones impugnadas por el organismo fiscal responden a la real existencia de los deudores incobrables.
V.- Que a fin de un correcto orden expositivo y para la resolución de las cuestiones traídas a debate por las partes, resulta imperioso distinguir los distintos tipos de deudores que el recurrente incluyó en la deducción por malos créditos en atención a los diversos argumentos esgrimidos.
En principio y con respecto a los deudores que categoriza como "asociados generales", luego de llevarse a cabo el trámite frente al incumplimiento de dos cuotas consecutivas o alternadas en un período determinado, y sin obtener éxito en la gestión la actora incluye los conceptos correspondientes como malos créditos. Alega para ello que perseguir el cobro judicial de los mismos resulta antieconómico en atención a la escasa significación de los montos adeudados.
Sobre esta cuestión, a la luz de reciente jurisprudencia de la Alzada, que se ha visto plasmada en la reglamentación del gravamen (actual art. 136 del D.R.), los suscriptos entienden que deben realizar una revisión de la postura adoptada en casos análogos.
En efecto. El artículo 136 del D.R. Establece -en lo que aquí interesa- "En los casos en que, por escasa significación de los saldos a cobrar, no resulte económicamente conveniente realizar gestiones judiciales de cobranza, y en tanto no califiquen en alguno de los restantes índices arriba mencionados, igualmente los malos créditos se computarán siempre que se cumplan concurrentemente los siguientes requisitos: I.- El monto de cada crédito, no deberá superar el importe que fije la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía, teniendo en cuenta la actividad involucrada. II.- El crédito en cuestión deberá tener una morosidad mayor a 180 (180) días de producido su vencimiento. En los casos en que se no se haya fijado el período de vencimiento o el mismo no surja de manera expresa de la documentación respaldatoria, se considerará que se trata de operaciones al contado. III.- Debe haberse notificado fehacientemente al deudor sobre su condición de moroso y reclamado el pago del crédito vencido. IV.- Deben haberse cortado los servicios o dejado de operar con el deudor moroso, entendiendo que en el caso de la prestación del servicio de agua potable y cloacas, la condición referida al corte de los servicios igualmente se cumple cuando por aplicación de las normas a que deben ajustarse los prestadores, estén obligados a proveer al deudor moroso una prestación mínima...".
De las pruebas acompañadas surge que el recurrente ha realizado los trámites habituales en este tipo de operaciones tendientes a actuar en forma compulsiva sobre los deudores morosos. Debe destacarse que del informe elaborado por los expertos contables surge que "A fin de verificar la existencia de las facturas impagas de los asociados dados de baja, así como el envió de cartas certificadas y cartas documentos intimando a la cancelación de las cuotas adeudadas y demás conceptos , se seleccionaron 18 carpetas de asociados al azar, verificándose en cada una de ellas la existencia de cartas certificadas, una o dos según el caso, y carta documento en todos los casos, intimando al asociado a regularizar su situación"
Asimismo, según lo que surge de las declaraciones testificales también se procede a la cancelación del servicio.
Dicho criterio es el que ha adoptado la actual reglamentación, que específicamente en el art. 136, establece como condición de procedencia de la deducción que el monto de cada crédito no deberá superar el importe que fije la AFIP, teniendo en cuenta la actividad involucrada, habiéndose establecido por RG 1693 en $ 5000.- el importe de cada crédito, cualquiera sea la actividad; que el crédito en cuestión deberá tener una morosidad mayor a 180 días de producido su vencimiento; que se debe haber notificado fehacientemente al deudor su condición de moroso y reclamado el pago del crédito vencido; que deben haberse cortado los servicios. Circunstancias estas -a tenor de la prueba colectada- que se dan en la especie.
Es por ello, que volamos por revocar el ajuste practicado en este aspecto. Costas por su orden en atención las peculiaridades del caso y la existencia de jurisprudencia divergente en el punto.
VI.- Que con respecto a los malos créditos originados en los asociados empresas, conforme surge de la prueba informativa producida por el Estudio de Abogados Fiorito, algunos deudores arribaron a acuerdo de pago en la etapa previa a la judicial, esto es en la mediación, no habiendo probado en esta instancia que los mismos no se hayan cumplido.
En otros supuestos, el Estudio informa que en atención a circunstancias tales como que la empresa cerró y por lo tanto habría pocas posibilidades de cobro, se decidió pasarlas a incobrables.
Ello así, se comparte el criterio fiscal pues las circunstancias que se alegan para considerar a dichos créditos como incobrables (esto es que la empresa cerró o que son escasas las posibilidades de cobro en atención a valoraciones efectuadas por los asesores de la recurrente), no pueden ser consideradas como índices de incobrabilidad exigidos en la respectiva normativa.
A ello, cabe agregar que las probanzas arrimadas no aportan elementos que certifiquen las tareas realizadas o corroboren los criterios seguidos por la recurrente para considerar incobrables dichos créditos. En ese sentido, merece destacarse que los expertos contables se limitan a explicar cuales son las pautas que se tienen en cuenta para derivar el caso a los asesores jurídicos, reiteran las informaciones aportadas por éstos, pero no acompañan ningún elemento documental que otorgue veracidad a esos dichos. Simplemente se limitan a explicar como es la operatoria de la empresa con los deudores morosos.
En consecuencia, no procede acoger la postura de la actora que consideró como incobrables aquellos créditos sobre los cuales tan solo demostró morosidad o que simplemente intimó por carta documento, sin obtener respuesta favorable, pues esos hechos aisladamente considerados no son indicios suficientes para justificar el descargo como incobrables, dentro del contexto legal, para la categoría de deudores que trata este punto.
Por ello, se confirma el ajuste fiscal en este aspecto. Con costas.
VII.- Que corresponde entonces analizar la impugnación de la deducción de honorarios del Director Hernán Jack Pavlovsky por la prestación de servicios técnicos.
Cabe señalar que conforme a lo que establece el artículo 261 de la ley 19.550, en caso de que el estatuto no establezca la remuneración del Directorio, lo debe hacer la Asamblea, siendo que el monto máximo de las retribuciones por todo concepto no puede exceder del 25% de las ganancias y cuando el ejercicio de funciones técnico administrativas por parte de los directores imponga la necesidad de exceder los límites prefijados, sólo podrán hacerse efectivas tales remuneraciones en exceso si fuesen expresamente acordadas en la Asamblea de accionistas, a cuyo efecto deberá incluirse el asunto en el orden del día. En el mismo sentido, el art. 148, inc. b) del decreto reglamentario de la ley de la materia exige que el monto deducible hubiera sido asignado en forma individual por la Asamblea de accionistas. Además, destacamos la excepcionalidad de tal pago -que exige que se acredite que las sumas responden a efectivas prestaciones de servicios-, justifica asentar en el acta de la Asamblea, siquiera resumidamente, la referencia concreta de las tareas excepcionales de los directores, otro criterio podría habilitar pagos en exceso a los ordinarios de modo corriente (conf. Sala IV in re; "Longvie SA c/DGI" del 23/3/2006 y CNCom., Sala E in re: "Grinstein, Saúl c/Biotenk SA" del 11/10/1996 y "Siempre SA c/Rao, Francisco s/sumario" del 22/5/2006; TFN, Sala A in re: "Aguilera SA s/recurso de apelación" del 26/11/1998).
La exigencia de que los importes sean fijados por asamblea dista de poder ser calificada como meramente formal, sino sustancial. Asimismo, las normas del impuesto exigen para la procedencia de la deducción que la asignación de los honorarios se efectúe dentro del plazo previsto para la presentación de la declaración jurada anual del año fiscal por el cual se pagan.
VIII.- Que en ese contexto, adelantamos nuestro criterio contrario a la posición del Fisco Nacional.
En efecto, el organismo recaudador sustenta su posición en el Acta de Directorio N° 570, de fecha 10 de octubre de 2000, y específicamente en lo expuesto en el punto 6° del Orden del Día, en el se resuelve disponer el cese en las funciones técnico administrativas del Sr. Hernán J. Pavlovsky como Director Médico de la sociedad, en atención a que "nunca concurrió a la empresa ni ha trabajado para ella". Asimismo, el organismo apelado entiende que no se han probado las prestaciones de los servicios y que tampoco se ha probado la relación de dependencia del mencionado director, pues tal relación no podría probarse con la presentación de los recibos de sueldo.
Ante todo, es menester destacar que la resolución tomada en aquella reunión de directorio fue suspendida por orden judicial, mediante la medida cautelar dispuesta por la Cámara de Comercio con fecha 30 de mayo de 2001.
No obstante ello, debe destacarse que mediante las Actas de Asambleas de fecha 11 de noviembre de 1997, 18 de septiembre de 1998, 4 de octubre de 1999 y 30 de octubre de 2000 se fijan los honorarios de los directores, entre los que se encuentran los del Sr. Hernán J. Pavlovsky. Adviértase que los correspondientes al periodo fiscal 2000 son fijados en una acta de asamblea de fecha posterior a la reunión de directorio que dispuso el cese del mencionado director.
Tales elementos son a criterio de los suscriptos aptos para rechazar las argumentaciones del ente fiscal. Adviértase que no puede considerarse que con las opiniones vertidas por los directores en un acta, -cuyos efectos en definitiva desconocemos si nos atenemos a la resolución adoptada por la justicia y por la propia sociedad con posterioridad a través de la asamblea de socios- en el sentido que el cuestionado director no cumplió las funciones cuya retribución se discute. El acta de directorio, reiteramos, es el único elemento que sustenta la pretensión fiscal.
Pero, a mayor abundamiento, entendemos oportuno precisar que no se comparte la tesis según la cual los recibos de sueldo acompañados no son aptos para probar la prestación de los servicios. En efecto, los recibos de sueldo constituyen la instrumentación del pago de créditos originados por las prestaciones de servicios laborales. Con ellos se trata de conseguir que el trabajador tenga no sólo la constancia de las exigencias del contrato, de su ejecución, sino también de los importes que se hacen con la discriminación de ellos, así como el pago de sus aportes jubilatorios y/o retenciones impositivas (conf. Vázquez Vialard, A, Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social, Tº I, pág. 349 y sgtes.).
En mérito a lo expuesto, corresponde revocar el ajuste practicado por el Fisco Nacional, con costas.
IX.- Que por último, resta tratar los agravios vinculados con las sanciones aplicadas, que el ente fiscal subsume en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modificaciones), que han quedado circunscriptas al ajuste que ha sido confirmado (Considerando VI).
El ilícito de omisión de impuestos tipificado en la citada norma requiere la concurrencia de dos elementos: 1) por una parte, la omisión de pago de impuestos; y 2) por la otra, el medio comisivo consistente en la falta de presentación de declaraciones juradas o la presentación de declaraciones juradas inexactas. Asimismo, la norma establece expresamente la improcedencia de la sanción en los casos en que exista "error excusable".
Entonces, para que la conducta en análisis puede ser reprimida, se deben verificar concurrentemente los aspectos objetivo y subjetivo configuradores del ilícito de marras. La comprobación del aspecto objetivo consiste en analizar si en la realidad fáctica se exteriorizaron los elementos del tipo o figura penal y que no ha existido causal de justificación que enervara la antijuridicidad de la conducta. Luego del análisis objetivo del hecho examinado, cuya demostración incumbe al organismo fiscalizador, se debe estudiar la imputabilidad del autor, la cual no tiene relación con determinado hecho, sino con la situación del sujeto.
Una vez determinada la imputabilidad, corresponde analizar la culpabilidad (a título de dolo o culpa) y un aspecto relevante a tratar es el vinculado con el grado de intencionalidad del sujeto en la comisión del ilícito. En efecto, cuando medie una declaración o información inexacta, podrá haberse obrado con culpa o dolo; en el primer caso existirá omisión, en tanto que en el segundo se estará frente a la defraudación.
En lo que se refiere al ilícito que ñus ocupa de omisión de impuestos, la ausencia de culpa debe ser probada por la imputada, toda vez que el haber incurrido en error de hecho o derecho es causal de absolución si el mismo es excusable.
Con respecto a la excusabilidad del error, la jurisprudencia se ha inclinado por comprender tanto al error de hecho como al de derecho. Esta causal exonerativa requiere para su viabilidad que sea esencial, decisiva e inculpable, extremes que deben ser examinados en consonancia con las circunstancias que rodearon el accionar de aquel a quien se atribuye la infracción tributaria.
X.- Que habiéndose acreditado el elemento objetivo de la infracción (Vid. Considerando VI) previo a analizar el aspecto subjetivo del accionar de la recurrente, corresponde tratar el agravio vinculado con la violación al derecho de defensa basado en que en las resoluciones que confirieron vista no se indicó claramente si se trataba de una infracción culposa o dolosa.
Dicha argumentación debe ser rechazada, toda vez que en los actos en cuestión se menciona la norma en la que se sustenta la conducta reprochada, la que a su vez es descripta claramente.
Sentado lo que antecede, cabe analizar lo relativo a la existencia de culpabilidad, no siendo oscioso agregar que, para que alguien pueda ser castigado, debió haber obrado voluntariamente, queriendo o aceptando el ilícito, debiendo excluirse aquellas sanciones exigidas de un modo objetivo.
De este modo, para que no resulte aplicable la sanción, la contribuyente debería haber dirigido su recurso a demostrar la ausencia de culpa, o bien la existencia de error excusable, de modo tal que elimine su responsabilidad; pero tal como se desprende de autos nada de ello ha ocurrido.
Consecuentemente, corresponde confirmar las multas aplicadas, las que deberán limitarse a los aspectos confirmados.
XIII.- Que con respecto a los intereses resarcitorios, y toda vez que la recurrente no ha cuestionado su liquidación, corresponde sean confirmados, los que deberán reliquidarse teniendo en cuenta los ajustes confirmados.
Por ello,
SE RESUELVE:
1º) Revocar parcialmente las resoluciones venidas en recurso, conforme a lo resucito en los Considerandos V y VIII y confirmarla de acuerdo con lo resuelto en el Considerando VI. Costas en proporción a los respectivos vencimientos.
2º) Confirmar las multas aplicadas, las que deberán limitarse a los aspectos confirmados, conforme al Considerando VI. Costas en proporción a los respectivos vencimientos.
3°) Confirmar los intereses resarcitorios liquidados, los que deberán limitarse a los aspectos confirmados conforme al Considerando VI. Costas en proporción a los respectivos vencimientos.
4º) Ordenar a la DGI que en el término de treinta (30) días practique reliquidación conforme a las pautas establecidas en la presente. A tal efecto, por Secretarla General de Asuntos Impositivos remítanse las actuaciones administrativas en préstamo por igual término.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse las actuaciones administrativas acompañadas y archívese.
Ignacio Josué Buitrago
Vocal
José Eduardo Bosco
Vocal
Ernesto Carlos Celdeiro
Trib. Fiscal Nac.
SALA: A
Buenos Aires, 9 de septiembre de 2010.
AUTOS Y VISTOS:
El expediente N° 20.714-I caratulado: "MEDICUS S.A. DE ASISTENCIA MÉDICA Y CIENTÍFICA s/recurso de apelación -impuesto a las ganancias” y sus acumulados, Exptes. Nros. 21.983-I y 23.389-I, todos de igual carátula y,
RESULTANDO:
I.- Que a fs. 204/215, 647/660 y 822/834 se interponen sendos recursos de apelación contra tres resoluciones de la Administración Federal de Ingresos Públicos, mediante las cuales se determina de oficio la obligación de la recurrente frente al impuesto a las ganancias -períodos fiscales 1997,1998 y 1999/2000. En todos los casos se liquidan intereses resarcitorios y se aplica multa con sustento en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modificaciones).
Se agravia de la impugnación que efectuara el organismo fiscal a dos conceptos, a saber: la deducción de las remuneraciones abonadas a uno de los directores que cumplía la función de Director Médico, y la deducibilidad de malos créditos o créditos dudosos.
En cuanto al primero de los agravios, expresa que la administración fiscal cuestiona la deducción del balance fiscal de los sueldos, asignaciones, gratificaciones y cargas sociales asignados al Dr. Pavlovsky por considerar que los mismos constituyen una liberalidad por parte de la Compañía, con sustento en el Acta N° 570 en la cual el Directorio de la firma planteó la necesidad de dejar de abonar el sueldo que, como Director Médico de la entidad, percibe el mencionado Dr. Pavlovsky, por no haber desempeñado nunca ese cargo, no haber concurrido a la empresa ni trabajado para ella ni participado en forma personal en los directorios ni en las Asambleas.
Señala que el citado profesional amén de ser accionista y director de la sociedad se desempeñó en forma ininterrumpida en el cargo de Director Médico de Medicus S.A. desde larga data. Tal situación -dice- se encuentra especificada en todas las cartillas y en todas las publicaciones del plantel médico superior de la entidad, con el grado de responsabilidad profesional que ello implica dadas las particulares características de la actividad médica.
Afirma que en una reunión de Directorio, de fecha 10 de octubre de 2000, se resolvió el cese en su cargo con el consiguiente cese de los pagos de las remuneraciones que percibía y el uso de ciertas oficinas ubicadas en el edificio de la sociedad. Tal circunstancia fue cuestionada judicialmente por el mencionado profesional y recibió sentencia favorable de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Comercial.
De tal forma, afirma que la deducción de los rubros remuneratorios devengados a favor del Dr. Pavlovsky no pueden ser cuestionados.
Desarrolla luego los argumentos en los que sustenta el segundo de sus agravios, esto es, el vinculado con la impugnación de la deducibilidad de malos créditos.
Explica que Medicus desarrolla su actividad a través de planes específicos de cobertura médica prepaga, dirigidos básicamente a dos tipos de asociados: a) asociados generales, integrados por el titular del plan -persona física- y su grupo familiar y b) asociados empresas, implementados mediante contratos celebrados con empresas, cuyos beneficiarios son los dependientes de las mismas. Tanto para uno como para otros, existen distintos planes de cobertura médica, variando el costo de los mismos; en el caso de asociados generales en función de los integrantes del grupo familiar, cantidad de prestaciones cubiertas, tiempo de carencias, cantidad de profesionales médicos en cartilla, etc.; en tanto que, en el caso de los asociados empresas, el costo dependerá de la cantidad de personal dependiente, nivel de remuneración de los mismos, ubicación geográfica, etc.
Señala que en el caso de los asociados generales la relación entre Medicus y el asociado está regulada por un reglamento general, entregado al asociado titular al momento en que su incorporación es aprobada. Allí, entre otras, se establecen las condiciones generales del pago de cuotas y las eventuales sanciones por el no pago en término de las mismas. Sin perjuicio de que las condiciones generales son conocidas por los deudores morosos -en el caso, la falta de pago de facturas consecutivas o alternadas en el período de vigencia de Medicard, se produce la baja automática del asociado titular y de su grupo familiar- Medicus inicia una serie de acciones tendientes al cobro de las sumas adeudadas, a saber: a) ante la mora en el pago de una cuota, se comunica telefónicamente con el asociado "recordándole" que no abonó su factura; b) si el asociado hace caso omiso a la comunicación telefónica y previo a que se produzca el vencimiento de la cuota siguiente, se le envía carta certificada en la que se detalla la deuda que mantiene con la Compañía, con expresa mención de los inconvenientes que tal circunstancia le acarreará; c) una vez vencida la segunda cuota mensual consecutiva sin que se produzca la cancelación de ninguna de ellas, se le envía carta documento comunicándole la cancelación de su asociación y la de su grupo familiar a partir de la fecha de vencimiento de la segunda de las cuotas adeudadas, intimándole formalmente el pago de la suma total adeudada con más los accesorios correspondientes, reclamándole la devolución de las credenciales y haciéndoles saber que se le facturarán a valores corrientes la totalidad de las prestaciones que pudieran habérsele efectuado a cualquier integrante del grupo familiar a partir de la fecha inicial de mora.
Explica que con los asociados "empresas" no existe un reglamento general sino que eso depende de cada contrato, pues las condiciones dependen de la cantidad de empicados dependientes, niveles de remuneración de los mismos, formas de derivación de los aportes, existiendo una serie de planes alternativos entre los que las empresas escogen aquel que se ajuste a sus necesidades. La empresa es que la tiene el vínculo contractual con Medicus, y asume el pago de las cuotas de sus dependientes, respondiendo a su vez, ante cualquier situación controvertida que pudiera presentarse con éstos.
Aclara que en estos casos, las condiciones que rigen la relación contractual, en cuanto a períodos de mora y de cesación en la prestación del servicio, no son tan estrictas como en el caso de los asociados generales, sino que, a efectos de iniciar algún reclamo por sumas adeudadas, se analiza en cada caso en particular los pasos a seguir, teniendo en cuenta para ello la antigüedad, el tipo de empresa de que se trate, los términos de la relación, su situación económico financiera, etc.
Explica que en estos casos, una vez agotada la instancia que denomina informal, sin que se hayan obtenido resultados favorables, se recurre a un estudio de abogados para que inicien las acciones legales que crean pertinentes a fin de procurar el cobro de las sumas adeudadas.
En ese contexto, dice que una vez que se verifica la baja del asociado y realizadas las gestiones de cobro descriptas, se admite su deducción del balance impositivo correspondiente al período fiscal de que se trate, en función de lo que dispone el art. 87, inc. b) de la ley del gravamen.
Entiende que la entidad de malos créditos se encuentra debidamente acreditada, pues son créditos que no fueron cancelados al momento de vencimiento de los términos legales pactados en el contrato, es decir, que no siguieron con el proceso convenido de cumplimiento de la obligación, sin importar si esa obligación se llegara a cumplir o no en un futuro próximo.
Considera que se dan en la especie los requisitos necesarios para la procedencia de la deducción, esto es, a) la obligación de pago de los deudores no fue cumplimentada en término; b) el estado de morosidad de los clientes y proveedores es una circunstancia usual y habitual en todos los mercados del país; c) la actuación del acreedor fue razonable en atención a las circunstancias, porque debe tenerse en cuenta que la prestación del servicio de salud no puede hacerse sin más, bajo pena de demandas de consumidores o usuarios con sustento en diversas leyes que rigen la materia; d) no existió liberalidad alguna, pues no puede llamarse así la gestión infructuosa del cobro de un crédito.
Destaca que el organismo fiscal no tiene en cuenta que el monto de las cuotas, con mas sus accesorios no representan individualmente un importe de entidad que justifique el inicio de acciones judiciales, único índice de incobrabilidad que parece aceptar. Sobre esta cuestión, efectúa una crítica con sustento en que el ente fiscal no tiene en cuenta la normativa aplicable que menciona varios índices, ni la actuación común en estos casos de las empresas del ramo, o de la jurisprudencia aplicable.
Considera que el criterio fiscal no tiene fundamento, pues no es el monto del crédito lo que permitiría considerarlo como deducible como malos créditos sino que la deducción se fundamenta en la calidad del crédito y las gestiones que hubiere realizado para perseguir su cobro.
Explica que en muchos casos las empresas asociadas se encuentran en concurso o con pedido de quiebra y que entonces se efectúa un estudio a fin de verificar si es conveniente presentarse a verificar crédito o no. En otras oportunidades se consulta con profesionales para que estos emitas opinión sobre la conveniencia o no de iniciar acciones judiciales tendientes al cobro en atención a las posibilidades de pago de las deudoras.
Cita jurisprudencia y doctrina que avala su posición.
Cuestiona la aplicación de la multa.
Ofrece prueba y hace reserva del caso federal.
II. - Que a fs. 222/235 vta., 670/684 vta. y 842/854 vta. contesta los recursos la representación fiscal y por las razones de hecho y derecho que expone, peticiona se confirmen los actos venidos en recurso, con costas.
Acompaña como prueba los antecedentes administrativos de la causa y hace reserva del caso federal.
III. - Que a fs. 249/250 se abre a prueba el expediente N° 20.714-I.
A fs. 687 se acumula el expediente N° 21.983-I al que lleva el Nº 20.714-I.
A fs. 704 se ordena la producción de la prueba ofrecida en el expediente acumulado, la que se limita a la pericial contable por los períodos discutidos en el expediente N° 21.983-I.
A fs. 857 obra el decisorio del Tribunal en Pleno que ordenó la acumulación del Expte. N° 23.389-I al que lleva el N° 20.714-I.
A fs. 870/871 se ordena la producción de la prueba ofrecida en el expte. Acumulado.
Habiéndose producido la prueba ordenada a fs. 908 se clausura el período de instrucción y se elevan los autos a conocimiento de la Sala "A".
A fs. 910 se ponen los autos para alegar, obrando a fs. 915/918 el alegato de la apelada no habiendo hecho uso de ese derecho la recurrente.
Los alegatos de la demandada y apelada, respectivamente.
Finalmente, a fs.920 pasan a sentencia.
Y CONSIDERANDO:
I.- Que conforme surge de los informes de inspección acompañados y que obran agregados en el cuerpo sin foliar de las actuaciones administrativas acompañadas, a raíz de tareas de fiscalización llevadas adelante por el ente fiscal, se impugnaron las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias, correspondientes a los períodos fiscales 1997, 1998, 1999 y 2000, respectivamente y se determinó la obligación de la recurrente frente a dicho gravamen y periodos.
En primer término se objetaron las deducciones por deudores incobrables. En ese sentido, luego de efectuar una descripción de los distintos tipos de deudores y las diversas tareas que se realizan para perseguir su cobro, se concluye que: 1) la baja del afiliado sólo conduce a evitar un abultamiento de los valores debidos, produciéndose eventualmente, una ruptura en una relación comercial, pero en modo alguno eso implica una incobrabilidad de los créditos en mora; 2) en atención al reglamento de la actividad que dispone que ante la falta de pago, Medicus tiene derecho a cancelar la afiliación del socio, el simple acontecimiento de esta falta de pago o de la desvinculación consecuente no genera per se derecho a deducción impositiva alguna, pues el crédito subsiste, y para presumir su incobrabilidad resulta menester probar con precisión la impracticabilidad del cobro; 3) teniendo en consideración las prescripciones del art. 136 del DR, debe probarse que se agotaron todas las gestiones tendientes a su cobro, sobreviniendo la imposibilidad de percibir montos adeudados por los morosos; 4) que en atención a la jurisprudencia aplicable, resulta indispensable para la deducción de créditos incobrables haber iniciado el cobro judicial, lo que no sucede en autos. Con sustento en estos elementos, la administración concluye que no es procedente la deducción efectuada, debiéndose tratar los montos deducidos como una liberalidad, con encuadre en el art. 88, inciso i) in fine de la ley del gravamen.
En cuanto a la segunda impugnación efectuada, esto es la deducción de honorarios del Director Hernán Jack Pavlovsky por prestación de servicios técnicos, el ente fiscal considera que de las actas verificadas surge que el mencionado Director nunca prestó servicio alguno por la relación de dependencia; que no se aportó documentación alguna ni absolutamente ningún otro elementos fin de justificar la mencionada relación de dependencia, probanza que resulta indispensable a fin de practicar la deducción; que la medida cautelar ordenada por la Justicia, que suspendió la decisión del Directorio que resolvió el cese de las funciones del Director cuestionado, implicó evitar un daño irreparable pero de ninguna manera puede considerarse que elemento válido para probar la relación de dependencia; la circunstancia de que se encuentren realizadas las retenciones en el impuesto a las ganancias tampoco es elemento certificante de la relación de dependencia. Con esos elementos, el organismo fiscal concluyó que los montos abonados al director, Sr. Pavlovsky eran una liberalidad no deducible del gravamen a las ganancias.
Es con sustento en estos elementos que el ente fiscal dictó los actos administrativos que ahora se recurren.
II. - Que en ese contexto, corresponde analizar los diversos agravios expuestos por la recurrente, analizándose en primer término el vinculado con los deudores incobrables, debiéndose para ello, describir la normativa aplicable.
El art. 87, inc. b) de la ley de impuesto a las ganancias dispone que de las ganancias de la tercera categoría y con las limitaciones de dicha ley, se podrán deducir los castigos y previsiones contra los malos créditos en cantidades justificables de acuerdo con los usos y costumbres del ramo. Se agrega que la Dirección General Impositiva podrá establecer normas respecto de la forma de efectuar estos castigos.
Por su parte el art. 139 (texto según Decreto 2353/86 y mod., hoy art. 133) del Decreto reglamentario, disponía que era procedente la deducción por castigos sobre créditos dudosos e incobrables que tuvieran su origen en operaciones comerciales, pudiendo el contribuyente optar entre su afectación a la cuenta de ganancias y pérdidas o a un fondo de previsión constituido para hacer frente a contingencias de esta naturaleza. A su vez, el art. 142 (texto vigente a la sazón) del citado reglamento establecía que cualquiera sea el método que se adoptara para el castigo de los malos créditos, las deducciones de esta naturaleza debían justificarse y corresponder al ejercicio en que se produzcan, siendo índices de ello: la cesación de pagos, real o aparente; la homologación del acuerdo de la junta de acreedores, la declaración de quiebra, la desaparición del deudor, la prescripción, la iniciación del cobro compulsivo, la paralización de operaciones y otros índices de incobrabilidad.
Sobre el particular, esta Sala se ha expedido en diversas oportunidades sobre los requisitos para la deducción de los deudores incobrables (vide "Banco Francés del Río de la Plata S.A.”, 1/10/01, "Makro S.R.L, 11/12/02, entre otros). Dichos requisitos son los siguientes:
a.- Que los créditos tengan origen en operaciones comerciales propias del giro del contribuyente.
b.- Que se verifique alguno de los parámetros de incobrabilidad en la normativa pre transcripta, advirtiéndose que la descripción obrante en el art. 142 del decreto reglamentario (texto vigente a la sazón) no es taxativa, sino meramente enunciativa.
c- Que esté justificada la incobrabilidad.
d.- Que la referida incobrabilidad corresponda al ejercicio en que se produzca la misma.
III. - Que el citado texto, con su flexibilidad al admitir otros índices, está reconociendo que la norma no es restrictiva, habida cuenta que se reconoce la posibilidad que se verifiquen otros parámetros. Vale la pena resaltar, a juicio de quienes suscriben, que ello será así en la medida que existan elementos que justifiquen que el deudor se encuentra imposibilitado de cancelar la deuda, por cuanto la presunción de insolvencia de éste no puede determinar el castigo del crédito, a falta de una demostración de su incobrabilidad.
Al ser ello así, los precitados parámetros deben permitir, razonable y prudentemente, tener por configurada la incobrabilidad, siendo un elemento decisivo la evaluación del comportamiento concreto del titular del crédito, en orden a merituar la relevancia de los actos debidamente acreditados desarrollados con relación al mismo, como indicadores fehacientes de la imposibilidad de cobro alegada.
IV.- Que en orden a lo expuesto, corresponde a este Tribunal expedirse acerca de la procedencia del ajuste practicado por el ente recaudador, siendo en este contexto aplicable la regla "onus probandi incumbit ei qui dicit", cabe señalar que la carga de la prueba es correlativa a la carga de la proposición de los hechos, pues como lo establece el art. 377 del C.P.C.C.N., cada parte deberá probar el presupuesto de hecho de las normas que invoque como soporte de su pretensión, defensa o excepción.
En consecuencia, corresponde que la actora, en ejercicio de su derecho de defensa, acredite la verdad de sus dichos, esto es, demuestre que las operaciones impugnadas por el organismo fiscal responden a la real existencia de los deudores incobrables.
V.- Que a fin de un correcto orden expositivo y para la resolución de las cuestiones traídas a debate por las partes, resulta imperioso distinguir los distintos tipos de deudores que el recurrente incluyó en la deducción por malos créditos en atención a los diversos argumentos esgrimidos.
En principio y con respecto a los deudores que categoriza como "asociados generales", luego de llevarse a cabo el trámite frente al incumplimiento de dos cuotas consecutivas o alternadas en un período determinado, y sin obtener éxito en la gestión la actora incluye los conceptos correspondientes como malos créditos. Alega para ello que perseguir el cobro judicial de los mismos resulta antieconómico en atención a la escasa significación de los montos adeudados.
Sobre esta cuestión, a la luz de reciente jurisprudencia de la Alzada, que se ha visto plasmada en la reglamentación del gravamen (actual art. 136 del D.R.), los suscriptos entienden que deben realizar una revisión de la postura adoptada en casos análogos.
En efecto. El artículo 136 del D.R. Establece -en lo que aquí interesa- "En los casos en que, por escasa significación de los saldos a cobrar, no resulte económicamente conveniente realizar gestiones judiciales de cobranza, y en tanto no califiquen en alguno de los restantes índices arriba mencionados, igualmente los malos créditos se computarán siempre que se cumplan concurrentemente los siguientes requisitos: I.- El monto de cada crédito, no deberá superar el importe que fije la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía, teniendo en cuenta la actividad involucrada. II.- El crédito en cuestión deberá tener una morosidad mayor a 180 (180) días de producido su vencimiento. En los casos en que se no se haya fijado el período de vencimiento o el mismo no surja de manera expresa de la documentación respaldatoria, se considerará que se trata de operaciones al contado. III.- Debe haberse notificado fehacientemente al deudor sobre su condición de moroso y reclamado el pago del crédito vencido. IV.- Deben haberse cortado los servicios o dejado de operar con el deudor moroso, entendiendo que en el caso de la prestación del servicio de agua potable y cloacas, la condición referida al corte de los servicios igualmente se cumple cuando por aplicación de las normas a que deben ajustarse los prestadores, estén obligados a proveer al deudor moroso una prestación mínima...".
De las pruebas acompañadas surge que el recurrente ha realizado los trámites habituales en este tipo de operaciones tendientes a actuar en forma compulsiva sobre los deudores morosos. Debe destacarse que del informe elaborado por los expertos contables surge que "A fin de verificar la existencia de las facturas impagas de los asociados dados de baja, así como el envió de cartas certificadas y cartas documentos intimando a la cancelación de las cuotas adeudadas y demás conceptos , se seleccionaron 18 carpetas de asociados al azar, verificándose en cada una de ellas la existencia de cartas certificadas, una o dos según el caso, y carta documento en todos los casos, intimando al asociado a regularizar su situación"
Asimismo, según lo que surge de las declaraciones testificales también se procede a la cancelación del servicio.
Dicho criterio es el que ha adoptado la actual reglamentación, que específicamente en el art. 136, establece como condición de procedencia de la deducción que el monto de cada crédito no deberá superar el importe que fije la AFIP, teniendo en cuenta la actividad involucrada, habiéndose establecido por RG 1693 en $ 5000.- el importe de cada crédito, cualquiera sea la actividad; que el crédito en cuestión deberá tener una morosidad mayor a 180 días de producido su vencimiento; que se debe haber notificado fehacientemente al deudor su condición de moroso y reclamado el pago del crédito vencido; que deben haberse cortado los servicios. Circunstancias estas -a tenor de la prueba colectada- que se dan en la especie.
Es por ello, que volamos por revocar el ajuste practicado en este aspecto. Costas por su orden en atención las peculiaridades del caso y la existencia de jurisprudencia divergente en el punto.
VI.- Que con respecto a los malos créditos originados en los asociados empresas, conforme surge de la prueba informativa producida por el Estudio de Abogados Fiorito, algunos deudores arribaron a acuerdo de pago en la etapa previa a la judicial, esto es en la mediación, no habiendo probado en esta instancia que los mismos no se hayan cumplido.
En otros supuestos, el Estudio informa que en atención a circunstancias tales como que la empresa cerró y por lo tanto habría pocas posibilidades de cobro, se decidió pasarlas a incobrables.
Ello así, se comparte el criterio fiscal pues las circunstancias que se alegan para considerar a dichos créditos como incobrables (esto es que la empresa cerró o que son escasas las posibilidades de cobro en atención a valoraciones efectuadas por los asesores de la recurrente), no pueden ser consideradas como índices de incobrabilidad exigidos en la respectiva normativa.
A ello, cabe agregar que las probanzas arrimadas no aportan elementos que certifiquen las tareas realizadas o corroboren los criterios seguidos por la recurrente para considerar incobrables dichos créditos. En ese sentido, merece destacarse que los expertos contables se limitan a explicar cuales son las pautas que se tienen en cuenta para derivar el caso a los asesores jurídicos, reiteran las informaciones aportadas por éstos, pero no acompañan ningún elemento documental que otorgue veracidad a esos dichos. Simplemente se limitan a explicar como es la operatoria de la empresa con los deudores morosos.
En consecuencia, no procede acoger la postura de la actora que consideró como incobrables aquellos créditos sobre los cuales tan solo demostró morosidad o que simplemente intimó por carta documento, sin obtener respuesta favorable, pues esos hechos aisladamente considerados no son indicios suficientes para justificar el descargo como incobrables, dentro del contexto legal, para la categoría de deudores que trata este punto.
Por ello, se confirma el ajuste fiscal en este aspecto. Con costas.
VII.- Que corresponde entonces analizar la impugnación de la deducción de honorarios del Director Hernán Jack Pavlovsky por la prestación de servicios técnicos.
Cabe señalar que conforme a lo que establece el artículo 261 de la ley 19.550, en caso de que el estatuto no establezca la remuneración del Directorio, lo debe hacer la Asamblea, siendo que el monto máximo de las retribuciones por todo concepto no puede exceder del 25% de las ganancias y cuando el ejercicio de funciones técnico administrativas por parte de los directores imponga la necesidad de exceder los límites prefijados, sólo podrán hacerse efectivas tales remuneraciones en exceso si fuesen expresamente acordadas en la Asamblea de accionistas, a cuyo efecto deberá incluirse el asunto en el orden del día. En el mismo sentido, el art. 148, inc. b) del decreto reglamentario de la ley de la materia exige que el monto deducible hubiera sido asignado en forma individual por la Asamblea de accionistas. Además, destacamos la excepcionalidad de tal pago -que exige que se acredite que las sumas responden a efectivas prestaciones de servicios-, justifica asentar en el acta de la Asamblea, siquiera resumidamente, la referencia concreta de las tareas excepcionales de los directores, otro criterio podría habilitar pagos en exceso a los ordinarios de modo corriente (conf. Sala IV in re; "Longvie SA c/DGI" del 23/3/2006 y CNCom., Sala E in re: "Grinstein, Saúl c/Biotenk SA" del 11/10/1996 y "Siempre SA c/Rao, Francisco s/sumario" del 22/5/2006; TFN, Sala A in re: "Aguilera SA s/recurso de apelación" del 26/11/1998).
La exigencia de que los importes sean fijados por asamblea dista de poder ser calificada como meramente formal, sino sustancial. Asimismo, las normas del impuesto exigen para la procedencia de la deducción que la asignación de los honorarios se efectúe dentro del plazo previsto para la presentación de la declaración jurada anual del año fiscal por el cual se pagan.
VIII.- Que en ese contexto, adelantamos nuestro criterio contrario a la posición del Fisco Nacional.
En efecto, el organismo recaudador sustenta su posición en el Acta de Directorio N° 570, de fecha 10 de octubre de 2000, y específicamente en lo expuesto en el punto 6° del Orden del Día, en el se resuelve disponer el cese en las funciones técnico administrativas del Sr. Hernán J. Pavlovsky como Director Médico de la sociedad, en atención a que "nunca concurrió a la empresa ni ha trabajado para ella". Asimismo, el organismo apelado entiende que no se han probado las prestaciones de los servicios y que tampoco se ha probado la relación de dependencia del mencionado director, pues tal relación no podría probarse con la presentación de los recibos de sueldo.
Ante todo, es menester destacar que la resolución tomada en aquella reunión de directorio fue suspendida por orden judicial, mediante la medida cautelar dispuesta por la Cámara de Comercio con fecha 30 de mayo de 2001.
No obstante ello, debe destacarse que mediante las Actas de Asambleas de fecha 11 de noviembre de 1997, 18 de septiembre de 1998, 4 de octubre de 1999 y 30 de octubre de 2000 se fijan los honorarios de los directores, entre los que se encuentran los del Sr. Hernán J. Pavlovsky. Adviértase que los correspondientes al periodo fiscal 2000 son fijados en una acta de asamblea de fecha posterior a la reunión de directorio que dispuso el cese del mencionado director.
Tales elementos son a criterio de los suscriptos aptos para rechazar las argumentaciones del ente fiscal. Adviértase que no puede considerarse que con las opiniones vertidas por los directores en un acta, -cuyos efectos en definitiva desconocemos si nos atenemos a la resolución adoptada por la justicia y por la propia sociedad con posterioridad a través de la asamblea de socios- en el sentido que el cuestionado director no cumplió las funciones cuya retribución se discute. El acta de directorio, reiteramos, es el único elemento que sustenta la pretensión fiscal.
Pero, a mayor abundamiento, entendemos oportuno precisar que no se comparte la tesis según la cual los recibos de sueldo acompañados no son aptos para probar la prestación de los servicios. En efecto, los recibos de sueldo constituyen la instrumentación del pago de créditos originados por las prestaciones de servicios laborales. Con ellos se trata de conseguir que el trabajador tenga no sólo la constancia de las exigencias del contrato, de su ejecución, sino también de los importes que se hacen con la discriminación de ellos, así como el pago de sus aportes jubilatorios y/o retenciones impositivas (conf. Vázquez Vialard, A, Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social, Tº I, pág. 349 y sgtes.).
En mérito a lo expuesto, corresponde revocar el ajuste practicado por el Fisco Nacional, con costas.
IX.- Que por último, resta tratar los agravios vinculados con las sanciones aplicadas, que el ente fiscal subsume en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modificaciones), que han quedado circunscriptas al ajuste que ha sido confirmado (Considerando VI).
El ilícito de omisión de impuestos tipificado en la citada norma requiere la concurrencia de dos elementos: 1) por una parte, la omisión de pago de impuestos; y 2) por la otra, el medio comisivo consistente en la falta de presentación de declaraciones juradas o la presentación de declaraciones juradas inexactas. Asimismo, la norma establece expresamente la improcedencia de la sanción en los casos en que exista "error excusable".
Entonces, para que la conducta en análisis puede ser reprimida, se deben verificar concurrentemente los aspectos objetivo y subjetivo configuradores del ilícito de marras. La comprobación del aspecto objetivo consiste en analizar si en la realidad fáctica se exteriorizaron los elementos del tipo o figura penal y que no ha existido causal de justificación que enervara la antijuridicidad de la conducta. Luego del análisis objetivo del hecho examinado, cuya demostración incumbe al organismo fiscalizador, se debe estudiar la imputabilidad del autor, la cual no tiene relación con determinado hecho, sino con la situación del sujeto.
Una vez determinada la imputabilidad, corresponde analizar la culpabilidad (a título de dolo o culpa) y un aspecto relevante a tratar es el vinculado con el grado de intencionalidad del sujeto en la comisión del ilícito. En efecto, cuando medie una declaración o información inexacta, podrá haberse obrado con culpa o dolo; en el primer caso existirá omisión, en tanto que en el segundo se estará frente a la defraudación.
En lo que se refiere al ilícito que ñus ocupa de omisión de impuestos, la ausencia de culpa debe ser probada por la imputada, toda vez que el haber incurrido en error de hecho o derecho es causal de absolución si el mismo es excusable.
Con respecto a la excusabilidad del error, la jurisprudencia se ha inclinado por comprender tanto al error de hecho como al de derecho. Esta causal exonerativa requiere para su viabilidad que sea esencial, decisiva e inculpable, extremes que deben ser examinados en consonancia con las circunstancias que rodearon el accionar de aquel a quien se atribuye la infracción tributaria.
X.- Que habiéndose acreditado el elemento objetivo de la infracción (Vid. Considerando VI) previo a analizar el aspecto subjetivo del accionar de la recurrente, corresponde tratar el agravio vinculado con la violación al derecho de defensa basado en que en las resoluciones que confirieron vista no se indicó claramente si se trataba de una infracción culposa o dolosa.
Dicha argumentación debe ser rechazada, toda vez que en los actos en cuestión se menciona la norma en la que se sustenta la conducta reprochada, la que a su vez es descripta claramente.
Sentado lo que antecede, cabe analizar lo relativo a la existencia de culpabilidad, no siendo oscioso agregar que, para que alguien pueda ser castigado, debió haber obrado voluntariamente, queriendo o aceptando el ilícito, debiendo excluirse aquellas sanciones exigidas de un modo objetivo.
De este modo, para que no resulte aplicable la sanción, la contribuyente debería haber dirigido su recurso a demostrar la ausencia de culpa, o bien la existencia de error excusable, de modo tal que elimine su responsabilidad; pero tal como se desprende de autos nada de ello ha ocurrido.
Consecuentemente, corresponde confirmar las multas aplicadas, las que deberán limitarse a los aspectos confirmados.
XIII.- Que con respecto a los intereses resarcitorios, y toda vez que la recurrente no ha cuestionado su liquidación, corresponde sean confirmados, los que deberán reliquidarse teniendo en cuenta los ajustes confirmados.
Por ello,
SE RESUELVE:
1º) Revocar parcialmente las resoluciones venidas en recurso, conforme a lo resucito en los Considerandos V y VIII y confirmarla de acuerdo con lo resuelto en el Considerando VI. Costas en proporción a los respectivos vencimientos.
2º) Confirmar las multas aplicadas, las que deberán limitarse a los aspectos confirmados, conforme al Considerando VI. Costas en proporción a los respectivos vencimientos.
3°) Confirmar los intereses resarcitorios liquidados, los que deberán limitarse a los aspectos confirmados conforme al Considerando VI. Costas en proporción a los respectivos vencimientos.
4º) Ordenar a la DGI que en el término de treinta (30) días practique reliquidación conforme a las pautas establecidas en la presente. A tal efecto, por Secretarla General de Asuntos Impositivos remítanse las actuaciones administrativas en préstamo por igual término.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse las actuaciones administrativas acompañadas y archívese.
Ignacio Josué Buitrago
Vocal
José Eduardo Bosco
Vocal
Ernesto Carlos Celdeiro
EXTENSION DE QUIEBRA
Edater SRL s/quiebra c/Medical View SRL s/ordinario
Cám. Nac. Com.
SALA:F
Buenos Aires, 30 de septiembre de 2010.
Y VISTOS:
1. Viene apelada por la sindicatura, la decisión de fs. 8 -mantenida en fs. 14-, por medio de la cual se desestimó in limine la acción intentada a partir del vencimiento del plazo legal para la presentación de la misma.
El memorial de agravios corre en fs. 10/13.
2.a. En el sub exámine el síndico interviniente en la quiebra de Edater SRL inició la presente causa a fin de que se declare la extensión de quiebra de la fallida a la firma Medical View SRL.
Sostuvo que de lo actuado en la quiebra y en el incidente de investigación por él iniciado, es lícito concluir que existe continuidad entre la sociedad fallida y Medical View SRL, importando esta sociedad una mera apariencia de sujeto de derecho, que permite sostener la aplicabilidad en la especie del art. 161 LCQ.
2.b. Ahora bien. El art. 163 de la ley concursal dispone que la petición de extensión de quiebra debe efectuarse en cualquier tiempo después de la declaración de quiebra y hasta los seis meses posteriores a la fecha en que se presentó el informe general del síndico.
Si bien no se desconoce que el cómputo del plazo de caducidad previsto por la norma antes citada ha suscitado fallos y opiniones doctrinarias encontradas, esta Sala comparte el criterio que entiende que al tratarse de un plazo determinado en meses, su cálculo debe efectuarse conforme lo establecido por el CCiv: 25 y 26, y no de acuerdo a lo previsto por el art. 273:2 de la L.C. (CNCom., Sala A, 06.04.2006, "Avaca SA c/ Corol SA s/ ordinario"; Sala D, 11.12.2008, "Manufactura de Cintas Industriales SA c/ Bandas y Correas Industriales SA s/ ordinario").
Sin embargo, más allá de lo relacionado con la naturaleza del plazo en cuestión, su existencia está orientada a evitar una prolongación indebida de situaciones conflictivas, persiguiendo una más rápida consolidación de las relaciones jurídicas, lo que impone como punto de partida, que la interpretación vinculada con la forma de su cómputo, debe hacerse con criterio restrictivo, para posibilitar el ejercicio regular de los derechos comprometidos en el asunto y permitir que mediante la acción de la justicia y la debida investigación de los hechos pueda llegarse a un mejor esclarecimiento de las situaciones patrimoniales involucradas (conf. CNCom., Sala B, 30.03.2000, "Wolffmetal SA s/ quiebra s/ extensión de quiebra").
2.c. Ahora bien, observa este Tribunal que, efectivamente, al tiempo de iniciarse la presente causa el plazo de seis meses se encontraba consumido (las presentes fueron iniciadas en fecha 14.06.2010 y el informe general fue presentado en 23.09.2009; véanse fs. 7vta. y copias glosadas en fs. 23/36).
No obstante, con apoyatura en el criterio antes señalado, a los fines que nos ocupan no pueden dejar de meritarse los restantes antecedentes fácticos existentes (vgr. la ampliación del informe general y el inicio del incidente de investigación), que resultan indispensables para analizar la temporaneidad del ejercicio de la acción.
De los antecedentes requeridos en fs. 19, se desprende que el funcionario sindical con anterioridad a la presentación del informe general, inició un incidente de investigación (en 10.06.2009) en el cual solicitó diversas medidas a los fines de determinar, básicamente, el activo de la fallida y también la vinculación de ésta y sus integrantes, con la firma aquí demandada. Si bien dicha investigación no fue formalmente concluida por el Magistrado interviniente, se advierte que la última actuación data del 23.03.2010 (véase acta de audiencia de explicaciones en fs. 110/1 de los autos "Edater s/ Quiebra s/ incidente de investigación"
De su lado, en el informe general al analizar el inc. 2 remitió a las gestiones que se estaban llevando a cabo en el mentado incidente de investigación (véase fs. 24); igual actitud asumió al informar respecto de lo previsto en el inc. 8 del art. 39 L.C. (fs. 33) .
Posteriormente, en fecha 17.11.2009, dicho informe fue readecuado y, en lo que aquí nos interesa, en lo relativo al activo de la sociedad fallida, nuevamente se remitió a lo que era materia de investigación en el incidente aludido (fs. 37/38).
En este contexto, en el cual el funcionario sindical solicitó la extensión de quiebra en base a los datos reunidos en el incidente de investigación por él iniciado -que se tiene a la vista- parece excesivamente riguroso mantener el criterio sustentado por el a quo.
Es que en determinadas situaciones puede resultar fácil desentrañar la real configuración jurídica del sujeto fallido pero, en aquellas en que ello no acontece, dicha posibilidad no puede estar supeditada a plazos inflexibles ya que de ser así la seguridad jurídica se vería desprotegida, favoreciéndose la actitud huidiza de los responsables de la falencia (conf. CCCom., San Isidro, Sala I, 17.05.1994, "Miño Pintos, Araceli L. s/ inc. de extensión de quiebra a Presas Luis").
Así, ponderando la actividad desarrollada por el órgano concursal a los fines de obtener información completa y concreta sobre las actividades de las sociedades en cuestión, como así también la composición de su activo y la vinculación habida entre las mismas, concluye esta Sala en que corresponde revocar la decisión apelada, ya que el término para el inicio de estas actuaciones debió comenzar a computarse una vez que el síndico hubo obtenido la información en base a la cual fundó luego la pretensión de extensión de quiebra.
3. Por ello,
SE RESUELVE:
Admitir el recurso de apelación planteado en fs. 10/13 y, por ende, revocar lo decidido en fs. 8, mantenido en fs. 14, encomendándose al Magistrado de la Primera Instancia proveer las diligencias ulteriores (conf. art. 36 inc. 1° CPCC). Sin costas por no mediar contradictorio.
Notifíquese al síndico y a la Sra. Fiscal General ante esta Cámara, a cuyo fin pasen los autos a su Despacho.
Juan Manuel Ojea Quintana
Rafael F. Barreiro
Alejandra N. Tevez
Ante mí:
María Julia Morón
Es copia del original que corre a fs. 40/3 de los autos de la materia.
María Julia Morón
Prosecretaria de Cámara
Cám. Nac. Com.
SALA:F
Buenos Aires, 30 de septiembre de 2010.
Y VISTOS:
1. Viene apelada por la sindicatura, la decisión de fs. 8 -mantenida en fs. 14-, por medio de la cual se desestimó in limine la acción intentada a partir del vencimiento del plazo legal para la presentación de la misma.
El memorial de agravios corre en fs. 10/13.
2.a. En el sub exámine el síndico interviniente en la quiebra de Edater SRL inició la presente causa a fin de que se declare la extensión de quiebra de la fallida a la firma Medical View SRL.
Sostuvo que de lo actuado en la quiebra y en el incidente de investigación por él iniciado, es lícito concluir que existe continuidad entre la sociedad fallida y Medical View SRL, importando esta sociedad una mera apariencia de sujeto de derecho, que permite sostener la aplicabilidad en la especie del art. 161 LCQ.
2.b. Ahora bien. El art. 163 de la ley concursal dispone que la petición de extensión de quiebra debe efectuarse en cualquier tiempo después de la declaración de quiebra y hasta los seis meses posteriores a la fecha en que se presentó el informe general del síndico.
Si bien no se desconoce que el cómputo del plazo de caducidad previsto por la norma antes citada ha suscitado fallos y opiniones doctrinarias encontradas, esta Sala comparte el criterio que entiende que al tratarse de un plazo determinado en meses, su cálculo debe efectuarse conforme lo establecido por el CCiv: 25 y 26, y no de acuerdo a lo previsto por el art. 273:2 de la L.C. (CNCom., Sala A, 06.04.2006, "Avaca SA c/ Corol SA s/ ordinario"; Sala D, 11.12.2008, "Manufactura de Cintas Industriales SA c/ Bandas y Correas Industriales SA s/ ordinario").
Sin embargo, más allá de lo relacionado con la naturaleza del plazo en cuestión, su existencia está orientada a evitar una prolongación indebida de situaciones conflictivas, persiguiendo una más rápida consolidación de las relaciones jurídicas, lo que impone como punto de partida, que la interpretación vinculada con la forma de su cómputo, debe hacerse con criterio restrictivo, para posibilitar el ejercicio regular de los derechos comprometidos en el asunto y permitir que mediante la acción de la justicia y la debida investigación de los hechos pueda llegarse a un mejor esclarecimiento de las situaciones patrimoniales involucradas (conf. CNCom., Sala B, 30.03.2000, "Wolffmetal SA s/ quiebra s/ extensión de quiebra").
2.c. Ahora bien, observa este Tribunal que, efectivamente, al tiempo de iniciarse la presente causa el plazo de seis meses se encontraba consumido (las presentes fueron iniciadas en fecha 14.06.2010 y el informe general fue presentado en 23.09.2009; véanse fs. 7vta. y copias glosadas en fs. 23/36).
No obstante, con apoyatura en el criterio antes señalado, a los fines que nos ocupan no pueden dejar de meritarse los restantes antecedentes fácticos existentes (vgr. la ampliación del informe general y el inicio del incidente de investigación), que resultan indispensables para analizar la temporaneidad del ejercicio de la acción.
De los antecedentes requeridos en fs. 19, se desprende que el funcionario sindical con anterioridad a la presentación del informe general, inició un incidente de investigación (en 10.06.2009) en el cual solicitó diversas medidas a los fines de determinar, básicamente, el activo de la fallida y también la vinculación de ésta y sus integrantes, con la firma aquí demandada. Si bien dicha investigación no fue formalmente concluida por el Magistrado interviniente, se advierte que la última actuación data del 23.03.2010 (véase acta de audiencia de explicaciones en fs. 110/1 de los autos "Edater s/ Quiebra s/ incidente de investigación"
De su lado, en el informe general al analizar el inc. 2 remitió a las gestiones que se estaban llevando a cabo en el mentado incidente de investigación (véase fs. 24); igual actitud asumió al informar respecto de lo previsto en el inc. 8 del art. 39 L.C. (fs. 33) .
Posteriormente, en fecha 17.11.2009, dicho informe fue readecuado y, en lo que aquí nos interesa, en lo relativo al activo de la sociedad fallida, nuevamente se remitió a lo que era materia de investigación en el incidente aludido (fs. 37/38).
En este contexto, en el cual el funcionario sindical solicitó la extensión de quiebra en base a los datos reunidos en el incidente de investigación por él iniciado -que se tiene a la vista- parece excesivamente riguroso mantener el criterio sustentado por el a quo.
Es que en determinadas situaciones puede resultar fácil desentrañar la real configuración jurídica del sujeto fallido pero, en aquellas en que ello no acontece, dicha posibilidad no puede estar supeditada a plazos inflexibles ya que de ser así la seguridad jurídica se vería desprotegida, favoreciéndose la actitud huidiza de los responsables de la falencia (conf. CCCom., San Isidro, Sala I, 17.05.1994, "Miño Pintos, Araceli L. s/ inc. de extensión de quiebra a Presas Luis").
Así, ponderando la actividad desarrollada por el órgano concursal a los fines de obtener información completa y concreta sobre las actividades de las sociedades en cuestión, como así también la composición de su activo y la vinculación habida entre las mismas, concluye esta Sala en que corresponde revocar la decisión apelada, ya que el término para el inicio de estas actuaciones debió comenzar a computarse una vez que el síndico hubo obtenido la información en base a la cual fundó luego la pretensión de extensión de quiebra.
3. Por ello,
SE RESUELVE:
Admitir el recurso de apelación planteado en fs. 10/13 y, por ende, revocar lo decidido en fs. 8, mantenido en fs. 14, encomendándose al Magistrado de la Primera Instancia proveer las diligencias ulteriores (conf. art. 36 inc. 1° CPCC). Sin costas por no mediar contradictorio.
Notifíquese al síndico y a la Sra. Fiscal General ante esta Cámara, a cuyo fin pasen los autos a su Despacho.
Juan Manuel Ojea Quintana
Rafael F. Barreiro
Alejandra N. Tevez
Ante mí:
María Julia Morón
Es copia del original que corre a fs. 40/3 de los autos de la materia.
María Julia Morón
Prosecretaria de Cámara
INEFICACIA CONCURSAL RESPECTO DE CREDITO HIPOTECARIO
Vialorenz SA s/incidente de ineficacia concursal respecto del crédito hipotecario de Banco de la Provincia de San Luis
TRIBUNAL: Cám. Nac. Com.
SALA:C
Buenos Aires, 16 de septiembre de 2010.
Y VISTOS:
1) Apeló la Provincia de San Luis -parte demandada en este incidente- la resolución de fs. 531/545, en la que el Sr. Juez de grado dispuso, en los términos del art. 119 LCQ, declarar ineficaz respecto de los acreedores de la fallida (Vialorenz SA) el acto de otorgamiento de mutuo y constitución de hipoteca a favor del Banco de la Provincia de San Luis, del que da cuenta la escritura pública n° …, del 06/01/1994 (copiada en fs. 267/274) y, en consecuencia, la pérdida de virtualidad de las verificaciones de crédito sustentadas en el mutuo con garantía hipotecaria, así como también sus accesorios en concepto de costas y honorarios profesionales. En razón de lo decidido el a quo impuso las costas a la entidad bancaria, en su condición de vencida (art. 68 CPCCN).
El anterior sentenciante expuso que se encontraba acreditado en la causa el “conocimiento del estado de cesación de pagos” de la quebrada por parte del Banco de la Provincia de San Luis, toda vez que: i) éste había otorgado el mutuo hipotecario a la quebrada apenas cincuenta (50) días antes de que fallida presentase su concurso preventivo, ii) al momento de otorgarse el préstamo de $1.000.000, Vialorenz SA se encontraba en mora con el banco accionado, y iii) el mutuante no requirió un estado actualizado de la situación patrimonial de la sociedad deudora. Esto último permitió concluir al Sr. Juez de grado que la entidad bancaria había incumplido con sus obligaciones profesionales al otorgar el crédito a un sujeto de derecho sin valorar debidamente las “relaciones aplicables para la graduación del crédito” y la “responsabilidad patrimonial computable de los clientes”, previstas en las Comunicaciones A 467 y A 490 del BCRA, respectivamente.
Finalmente señaló que el obrar del organismo financiero había causado perjuicio a los acreedores de la fallida, al generar un mayor quebranto y aumentar el nivel del pasivo, como así también, al acentuar el nivel de deterioro de la sociedad, hoy en quiebra.
2) Los fundamentos de la apelación obran desarrollados en fs. 560/565, habiendo sido respondidos en fs. 567/568.
Por su parte, la Sra. Agente Fiscal se expidió en fs. 577/579, en los términos que surgen de su dictamen.
La recurrente controvirtió la circunstancia que se hubiese aplicado al sub lite el art. 119 de la ley 24.522, puesto que la operación declarada ineficaz se había concretado encontrándose vigente la anterior ley 19.551. Refirió que tal decisión agravó su situación, toda vez que nueva ley le imponía a su parte la carga de probar que el acto declarado ineficaz no había causado perjuicio a la masa, recaudo que no existía en el régimen anterior.
Aclarado ello, negó -en segundo lugar- que hubiera estado en conocimiento del estado de cesación de pagos de la fallida, a quien ya le había prestado importantes sumas de dinero con anterioridad sin que, hasta ese entonces, hubiera habido incumplimientos. Refirió que el mutuo cuestionado -de $1.000.000- fue otorgado para refinanciar un mutuo hipotecario anterior, otorgado también por su parte, cuyo saldo adeudado ascendía a $200.000, así como pagar un descubierto acordado en la cuenta corriente, cercano a los $500.000. Añadió, finalmente, que los restantes $300.000 fueron empleados por la fallida para el pago de salarios y aguinaldos de sus empleados.
En razón de ello, mencionó que su posición como banco no había sido mejorada, toda vez que contaba con un privilegio hipotecario aún desde antes de otorgarse el mutuo ahora cuestionado, cuyo monto era siete (7) veces inferior a la valuación actualizada de solamente uno de los inmuebles de la fallida. Indicó además que lejos de agravar el pasivo, dicho mutuo benefició a los empleados de Vialorenz SA, que cobraron salarios adeudados (disminuyendo, de este modo, el pasivo privilegiado laboral que pesaba sobre dicha sociedad).
En ese orden de ideas, agregó que devenían infundadas las conclusiones del a quo relativas a la ausencia de análisis, al momento de otorgarse el crédito, de la carencia de responsabilidad patrimonial, toda vez que, conforme afirmara la propia sindicatura, el total de las deudas de la fallida con todas las entidades bancarias y financieras al 31/12/1993 ascendía a $4.500.000 (de los cuales no se aclara su exigibilidad o estado de mora), suma -ésta- muy inferior al valor del inmueble de la planta industrial hipotecado.
A renglón seguido refirió que la quebrada había recibido otros dos (2) acuerdos anteriores de crédito -ofrecidos por su parte- que no utilizó, lo que hablaba de una ausencia de necesidad financiera. A este respecto destacó, incluso, que en la nota de pedido del préstamo, solicitó el otorgamiento de hipoteca en segundo (2°) grado para así poder solicitar una de grado preferente por $3.000.000 a favor de la Caja Nacional de Ahorro y Seguro, lo que claramente daba cuenta del hecho que no se encontraban deterioradas sus líneas de crédito.
Cuestionó, asimismo, que se hubiese declarado ineficaz el crédito derivado del mutuo, pese a que éste había sido verificado con carácter firme en el concurso y no revisionado, lo cual tornaba incoherente la declaración de inoponibilidad de la garantía hipotecaria por efecto de la cosa juzgada material, al afectar derechos adquiridos por su parte (art. 17 CN).
Por último, criticó la imposición de costas a su cargo, señalando que, en la peor de las hipótesis, éstas debieron haber sido distribuidas en el orden causado, al tener razones más que fundadas para litigar como lo hizo.
3) Descripto del modo expuesto los agravios planteados por el recurrente, razones de orden metodológico hacen aconsejable abordar en primer lugar la queja vinculada con la ley aplicable al caso (19.551 ó 24.522), considerando que el mutuo hipotecario cuestionado fue celebrado con anterioridad a la sanción de la ley 24.522 y que la situación debe ser juzgada en la actualidad, esto es encontrándose en vigencia esta última ley.
Una vez esclarecido dicho extremo, cabrá pasar a analizar lo atinente a la concurrencia de los recaudos de procedencia de la acción de ineficacia concursal, debiendo efectuarse en esa órbita un distingo, según se trate del privilegio hipotecario o, en su caso, del mutuo que justificó su constitución, al tratarse, ambos, de tópicos objetados por la sindicatura de la fallida.
4) Cabe entonces comenzar por indagar cuál es la ley aplicable al sub lite, habida cuenta que mientras el juez a quo esboza jurídicamente su solución sobre la base de la actual ley n° 24.522 (cuya entrada en vigencia se produjo el 17/08/1995), la quejosa postula que la ineficacia de los actos objeto de cuestionamiento en este proceso debe ser juzgada de acuerdo al texto de la anterior ley de concursos y quiebras (LCQ), n° 19.551, debido a que la primera de dichas normas no se hallaba vigente al momento de celebrarse la operatoria impugnada.
La materia aquí involucrada impone contemplar la situación planteada desde la óptica de los arts. 2 y 3 del Código Civil.
La primera de esas normas señala que no mediando una disposición transitoria que señale otra aplicación temporal, la entrada en vigencia de un cuerpo legal se produce luego de su publicación en el Boletín Oficial y que será obligatorio, desde el día que se determine si se designa tiempo o dentro de los ocho (8) días después de su publicación en el Boletín Oficial. La segunda norma, indica la manera en que han de efectivizarse los efectos de la nueva ley con relación al tiempo y a las relaciones preexistentes. Dicho art. 3° establece, textualmente, que "a partir de su entrada en vigencia, las leyes se aplicarán aun a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes. No tienen efecto retroactivo, sean o no de orden público, salvo disposición en contrario. La retroactividad establecida por la ley en ningún caso podrá afectar derechos amparados por garantías constitucionales. A los contratos en curso de ejecución no son aplicables las nuevas leyes supletorias. Esta última alternativa, exige ahondar en los alcances del mentado art. 3, Cód. Civil, en aquellos casos en que se plantee alguna controversia sobre la debida aplicación del nuevo ordenamiento legal a las relaciones y situaciones jurídicas ya existentes y sus consecuencias.
Ha de repararse en que la interpretación de la norma de aplicación tiene como pilares dos (2) principios fundamentales: la irretroactividad de la ley -salvo disposición en contrario que en ningún caso podrá afectar derechos amparados con garantías constitucionales- y su aplicación inmediata a partir de la entrada en vigencia "aún a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes".
Cabe profundizar aquí, en el primero de esos principios, esto es, aquél que veda toda posible aplicación retroactiva no prevista expresamente y que lleva de la mano a precisar cuándo una ley es retroactiva, lo que presenta particulares dificultades si se trata de hechos in fieri, es decir, en curso de desarrollo. Ello, a fin de apreciar si la aplicación de la reforma en el caso, implicaría una indebida aplicación retroactiva.
Recuérdase que se ha dicho que se configurará una aplicación retroactiva: a) cuando se vuelva sobre la constitución o extinción de una relación o situación jurídica anteriormente constituida o extinguida; b) cuando se refiera a los efectos de una relación jurídica ya producidos antes de que la nueva ley se halle en vigencia; c) cuando se atribuyan efectos que antes no tenían a hechos o actos jurídicos, si estos efectos se atribuyen por la vinculación de esos hechos o actos con un período de tiempo anterior a la vigencia de la ley; d) cuando se refiera a las condiciones de validez o efectos en curso de ejecución que resulten ser consecuencias posteriores de hechos ya cumplidos, con valor jurídico propio, en el pasado y que derivan exclusivamente de ellos, sin conexión con otros factores sobrevinientes (confr. Roubier P.,"Les conflicts des lois dans le temps" t.1, págs. 376 y sigs.; Borda G. "La reforma del código civil. Efectos de la ley con relación al tiempo" E.D. T.28 pág.809; Coviello y Busso, citados por Llambías J.J. "Tratado de Derecho Civil. Parte General", T° 1, pág. 144/5, en nota 68 bis).
Bajo este encuadre, conforme a lo previsto por el art. 119 de la ley 19.551 (que establece que “la fecha que se determine por resolución firme como de iniciación de la cesación de pagos, hace cosa juzgada respecto del fallido, de los acreedores y de los terceros que intervinieron en el trámite para su determinación y es presunción que admite prueba contraria respecto de los terceros que no intervinieron. Cuando la quiebra se declare por alguna de las causales del art. 84, inc. 1°, o estando pendiente el cumplimiento de un acuerdo preventivo -como aconteció en el caso- la fecha a determinar es la que corresponda a la iniciación de la cesación de pagos, anterior a la presentación indicada en el art. 11”) es claro que la fecha de cesación de pagos que se ha fijado en autos conforme a dichas pautas legales, resulta ser la fijada durante la tramitación del concurso preventivo (luego devenido en quiebra), esto es, el 05/07/1992 (véase fs. 1539 de la quiebra), y tuvo lugar durante la vigencia de la ley 19.551.
Así las cosas, es evidente que la eficacia del acto objeto del presente debe ser juzgada por la ley n° 19.551, antes de su reforma por la ley 24.522 y no de acuerdo con las disposiciones de esta última, a poco que se examine que a la fecha de cesación de pagos, que data del 05/07/1992, debe agregarse que el mutuo hipotecario cuestionado fue celebrado el 06/01/1994, esto es, encontrándose también vigente la primera de esas normas.
Esto implica que se configura en el caso el supuesto previsto en el apartado d) mencionado supra, toda vez que se encuentran en juego las condiciones de validez o efectos de actos que resultan ser consecuencias posteriores de hechos ya cumplidos, con valor jurídico propio, en el pasado y que derivan exclusivamente de ellos, sin conexión con otros factores sobrevinientes (repárese en que tanto la celebración del acto cuestionado, como la fecha en la que se produjo la cesación de pagos y la data en la que se abrió el concurso preventivo tuvieron lugar durante la vigencia de la ley 19.551), lo cual impide la aplicación retroactiva de la nueva ley.
Cabe pues receptar el agravio formulado por el quejoso sobre este punto, estableciendo como aplicable al juzgamiento de la eficacia del acto jurídico impugnado, el régimen normativo previsto por la antigua LCQ, esto es, la ley 19.551, antes de su reforma por la ley 24.522.
5) Sentado ello, cabe traer a colación que doctrinariamente, se admite que la cesación de pagos es la situación en que se encuentra un patrimonio que se revela impotente para hacer frente, por medios normales, a las obligaciones que lo gravan (Fernández, Raymundo, "Fundamentos de la quiebra", Nº 2119 y sigs.; Yadarola, Mauricio, "El concepto Técnico Jurídico de la cesación de pagos", J.A. 68-81, Sec. Doc.; Navarrini, "Tratado de Dcho. Comercial", T. VI, Nº 2139; Williams R., "El concurso preventivo", pág. 14). En ese punto de vista, que se enrola en la teoría amplia sobre la cesación de pagos, encaja la anterior ley 19.551 -al igual que la ulterior 24.522- al establecer que la impotencia puede revelarse por circunstancias exteriores cuya enumeración taxativa es imposible.
La impotencia de un patrimonio para dar cumplimiento a sus obligaciones se revela a través de hechos, cuya prueba ha de sustentarse generalmente, sobre la base de elementos indiciarios ya que no es indispensable y, de hecho, será excepcional la prueba directa, siempre que se den como fundamento presunciones, aunque sean simples, que si son graves, precisas y concordantes, sirven para formar convicción sobre el extremo requerido.
La dificultad temporal para cumplir regularmente las obligaciones y la cesación de pagos representan, por lo general, dos diversos grados de un mismo fenómeno patológico cuyo contenido radica en la imposibilidad de cumplir en que se encuentra la cesante, precisamente, por carecer de los necesarios medios financieros.
Cabe recordar a este respecto que "la demostración de la cesación de pagos no es un hecho (incumplimiento) sino un estado del patrimonio y que puede existir sin negativas de pago o no existir aunque medien una o varias" (Fernández, Raymundo: "Fundamentos de la quiebra", nº 477). Debe hacerse distingo entre estado de cesación de pagos e incumplimientos", porque "es indudable que estos hechos reveladores de aquél, tendrán que acreditar que el deudor se halla, económicamente, en la imposibilidad de hacer frente a sus obligaciones en una forma general y no le permiten afrontar los compromisos contraídos. Cualquier deudor por sólida que sea su situación económica puede encontrarse en determinado momento sin recursos necesarios para afrontar sus vencimientos", (cfr. Fernández, ob. cit., nº 169), e incluso, voluntariamente, no pagar cierto tipo de deudas.
La cesación de pagos alude pues, "a una manifestación durable y definitiva del estado patrimonial de quien tiene agotados sus medios de recursos" (cfr. Fernández, ob. cit., pág. 315 a 321 -en especial nota nº 42).
Si bien esto es así, como criterio general, también lo indudable es que el incumplimiento de una obligación puede ser tomado como hecho revelador del estado de cesación de pagos y ser suficiente para considerar configurado ese estado. En este sentido, el art. 85 de la ley 19.551 (78 de la actual LCQ) dispone que el estado de cesación de pagos puede ser demostrado por cualquier hecho que exteriorice que el deudor se encuentra imposibilitado de cumplir regularmente con sus obligaciones, y el art. 86 de la misma ley (79 de la ley 24.522) incluye entre la numeración de los hechos reveladores del estado de cesación de pagos la mora en el cumplimiento de una obligación (inc. 2°).
Sobre esa base, y no encontrándose a esta altura del pleito en tela de juicio que la fallida había caído en cesación de pagos con bastante anterioridad a la época de celebración del acto cuestionado debe determinarse si fue bien o mal declarada la ineficacia del mutuo hipotecario objetado por la sindicatura de la fallida, por el que, el 06/01/1994, el entonces representante de la quebrada, resolvió gravar a favor del banco demandado el inmueble industrial, propiedad de Vialorenz S.A., sito al sur de la ciudad de Mercedes, provincia de San Luis.
6) Cabe referir a este respecto que la escritura pública n° …, de “Cancelación de hipoteca y mutuo con garantía hipotecaria”, tuvo por objeto la concreción de dos (2) negocios, realizados en forma simultánea: i) por un lado, la cancelación del crédito con garantía hipotecaria en primer grado de privilegio, tomado por la fallida en fecha 06/07/1993 “para atender erogaciones por reparación de máquinas, equipos y capital de trabajo”, crédito con aplicación específica, cuya validez no ha sido objetada (deuda que, conforme surge del informe n° 41, ascendía, a diciembre de 1993, a la suma de $200.000) y ii) por otro lado, el otorgamiento a Vialorenz SA, por parte del banco accionado, de un mutuo por $1.000.000, destinado al pago de toda deuda registrada por la fallida con dicha entidad bancaria y a “abonar el sueldo de diciembre y el aguinaldo” de sus empleados, ya devengados, siendo garantizado dicho préstamo con una hipoteca en primer grado sobre el inmueble al que se aludiera en el párrafo precedente (véase copias de escritura pública, fs. 267/274 e informe n° 41, fs. 277).
Ese crédito fue aplicado de la siguiente forma: i) $200.000, a cancelar el saldo del crédito con privilegio hipotecario contraido el 06/07/1993, que se hallaba en situación de mora, por no haber cumplido la fallida con el desembolso tempestivo de las cuotas bimestrales pactadas y vencidas hasta ese entonces (véase escritura pública n° … e informe n° 38, en fs. 300/306 y fs. 309, respectivamente); ii) $483.341,15, a cancelar una deuda quirografaria generada por adelantos en cuenta corriente a la hoy quebrada, que excedió el máximo autorizado por el banco prestador ($300.000), y iii) el resto, al pago de sueldos de diciembre y SAC de los empleados de la empresa.
En ese cuadro de situación -no refutado a esta altura del proceso por ninguno de los litigantes- este Tribunal se encuentra en condiciones de señalar que, excepto por la cancelación del saldo de la anterior hipoteca, en mora por $200.000, la fallida consumió el crédito otorgado el 01/06/1994 en la cancelación de deudas con el mismo banco, preexistentes y quirografarias al momento en que se otorgó el mutuo hipotecario ahora cuestionado, o generadas respecto de esa institución conjuntamente en esa misma fecha, que renacían ahora privilegiadas y las que, por necesidad, deben considerarse alcanzadas en este aspecto por una misma especulación.
Ahora bien: en este marco lo objetable de la cuestión no es -conforme se analizará en el considerando siguiente- que se hubiese concedido un mutuo para solventar las importantes deudas que aquejaban a la apelante, sino que el banco demandado hubiese intentado frente a las dificultades financieras de la fallida y a fin de resguardarse de cualquier contingencia posterior, asegurar el cobro de su crédito, a través de una garantía que no poseía -con la salvedad que habrá de efectuarse infra, respecto de la deuda con hipoteca en primer grado, contraída en julio de 1993-.
En tal sentido, establece el art. 122 de la ley 19.551, en su parte pertinente, que: “son ineficaces respecto de los acreedores los actos realizados por el deudor en el período de sospecha, que consistan en: … 4) Constitución de hipoteca, prenda o cualquier otra preferencia, respecto de obligación que originariamente no tenía esa garantía”. Para luego agregar que: “La declaración de ineficacia se pronuncia sin necesidad de acción o petición expresa y sin tramitación (…)”.
Estamos, pues, en presencia de un supuesto de ineficacia de pleno derecho respecto de la masa de acreedores, pues viene a dotar el acto cuestionado con un privilegio a la deuda quirografaria que la fallida detentaba mayormente con el banco acreedor, que antes no existía -con excepción de la porción del crédito garantizado con la hipoteca contraída en julio de 1993-.
Es claro que la condición esencial para la viabilidad de la declaración de ineficacia de pleno derecho que nos ocupa, es que cuando se contrajo la obligación, ésta careciera de cualquier clase de garantía, y que ésta sea otorgada durante el período de sospecha (cfr. Quintana Ferreira, Francisco, “Concursos. Ley 19.551 y modificatorias”, t. 2, Ed. Astrea, Buenos Aires, 1986, p. 336).
En efecto, si la garantía o privilegio han sido constituidos dentro del período de sospecha, y han tenido por fin otorgar garantía a un crédito que originariamente no lo tenía, tal proceder “constituye un acto sancionado por la ley 19.551, cuya finalidad es la de evitar una flagrante violación a la par conditio creditorum, dejando desvalidos a otros acreedores frente al privilegio emanado del documento hecho valer para accionar, no estando la masa obligada a probar el perjuicio ocasionado, porque la ley lo presume” (esta CNCom., Sala B, 06/10/1982, ED, 103-537).
Es más, durante la vigencia de la ley 19.551, cualquiera fuera la modalidad según al cual se otorgó alguna preferencia -entre las que, por supuesto, se halla la de la hipoteca- inexistente en el momento de producirse la obligación, se halla alcanzada por el art. 122, inc. 4°, transcripto supra.
Lo hasta aquí señalado, obliga a efectuar la siguiente distinción:
i) Por un lado, la deuda de $200.000 (véase informe n° 41, fs. 277) ya contaba, con anterioridad, con una garantía hipotecaria en primer grado (asumida el 06/07/1993), por lo que corresponde que el nuevo crédito, hasta esa suma, conserve el privilegio generado por la anterior hipoteca, que pudo haberse renovado y a la que sustituye, aunque no se refiera formalmente así, toda vez que, en este supuesto, la par conditio creditorum no aparece vulnerada pues, es claro, que la nueva hipoteca en primer grado que ocupó el lugar de la cancelada, por un capital sensiblemente mayor, aplicó parte de ese monto para cancelar la anterior.
En efecto, ha de repararse en que si ese monto de la deuda se hallaba resguardado con antelación por una garantía hipotecaria, su sustitución o reemplazo por otra de similar grado -en definitiva, como una suerte de refinanciación de saldos adeudados, ya que aunque aparezcan cancelados, generan una nueva deuda- en nada alteró la situación crediticia de los acreedores que conforman la masa falencial respecto de ese importe.
ii) A contrario sensu, no resulta legítimo mantener la preferencia conferida por la hipoteca al resto de los créditos que carecían de este privilegio con anterioridad a la celebración del acto atacado ni a los adquiridos simultáneamente con éste. Esto es, los montos destinados a cubrir la deuda por adelanto en cuenta corriente, así como aquéllos aplicados al pago de salarios adeudados. Ello, pues la primera no contaba con dicha preferencia en el momento de producirse la obligación y la segunda se adquiere en ese contexto, privilegiándose ambas, en obvio resguardo a la seguridad de cobro frente a los acreedores. Desde esta perspectiva, pretender ampararlos con un privilegio para su pago que implicó una especulación eventualmente dirigida a asegurarse un beneficio susceptible de quebrantar el principio de la par conditio creditorum que gobierna el proceso de insolvencia en el derecho positivo argentino ante el agravamiento de la situación del deudor, perjuicio que luego, efectivamente, se concretó, cumpliéndose de ese modo el tipo legal que la norma sanciona (art. 122, inc. 4, ley 19.551).
Estos fundamentos conducen a confirmar parcialmente la declaración de ineficacia dispuesta por el a quo respecto del privilegio generado por la constitución de hipoteca, mas sólo sobre la deuda que, con antelación a la celebración del mutuo cuestionado en el período de sospecha, carecía del amparo de dicha garantía (cfr. arg. art. 122, inc. 4°, ley 19.551). A este respecto se volverá infra.
7) Definida la situación de fondo del privilegio hipotecario que nos ocupa, cabe ahora determinar si resultó acertada, o no, la decisión adoptada por el Sr. Juez de grado cuando declaró también inoponible a la masa de acreedores el mutuo que sirvió de sustento a dicha garantía.
Al efectuar el análisis de este aspecto del planteo, no debe pasarse por alto que, independientemente de que el banco prestamista hubiese tenido conocimiento acerca de las dificultades financieras por las que estaba atravesando la deudora, le concedió crédito y el dinero del mutuo obtenido fue aplicado a la cancelación de deudas preexistentes, vencidas y exigibles, como fueron las generadas por el uso de parte de Vialorenz S.A. de un descubierto en cuenta corriente con el banco acreedor (cercano al medio millón de pesos), el saldo del préstamo tomado en julio de 1993 y el pago de salarios adeudados a los trabajores de la empresa, correspondientes al mes diciembre del mismo año.
Desde tal perspectiva, es claro que no media evidencia de la existencia de fraude, ni merece cuestionamiento alguno el hecho de que la fallida recibiese, efectivamente, el dinero representativo del mutuo concedido por el banco demandado. En efecto, dado el desembolso y aplicación de los fondos para cancelar pasivos, no se verifica en autos plena prueba del conocimiento efectivo de que se hallaba ciertamente configurada la situación de cesación de pagos prevista -en este caso- en el art. 123 de la ley 19.551, no se estima cabalmente configurado este supuesto típico.
No se pasa por alto que, a diferencia de la actual ley 24.522 de Concursos y Quiebras (art. 119), la anterior ley 19.551, no incluía expresamente en su articulado (art. 123) la necesidad de existencia del perjuicio para la procedencia de la acción que nos ocupa.
Sin embargo, tal como refería ya calificada doctrina, la procedencia o no de la acción del art. 123 de la anterior ley 19.551, debía presuponer el perjuicio que el acto atacado ocasionase eventualmente a los acreedores, el cual no es otro que el deterioro que dicho acto provoque al patrimonio del deudor Esa circunstancia también parece encontrarse implícita en la ley 19.551, si se repara en que el título de la sección III refería expresamente, a “los actos perjudiciales a los acreedores” (véase en esta línea, Quintana Ferreira, ob. cit., p. 349/350).
Ya antes incluso, Fernández consideraba que tal requisito surgía de la naturaleza, fundamento y finalidad de la acción que consideramos, aunque la ley no lo exigiese, y agregaba por entonces que si el acto en nada perjudica a la masa, no habría razón alguna para negarle validez y aunque aludía a la ley 11.719, que tampoco hacía referencia al eventual perjuicio, también lo estimaba necesario para la procedencia de la acción (Fernández, Raymundo, “Fundamentos de la quiebra”, Cía. Impresora Argentina, Buenos Aires, 1937, p. 954 y 966).
En tal sentido, también debe asignarse relevancia a la circunstancia de que el art. 123 de la ley 19.551 no indique que ineludiblemente debiese declararse la ineficacia: la expresión potestativa “pueden ser declarados” parece demostrarlo. Ello así pues, aunque el tercero conociese el estado de insolvencia, no necesariamente resultaba viable la ineficacia: lo serán en tanto y en cuanto el negocio jurídico atacado fuese lesivo al patrimonio del fallido.
En esa línea pues, si el acto impugnado no ha violado los principios básicos de la ejecución colectiva, perjudicando a la masa de acreedores, no debe ser revocado (García Martínez - Fernández Madrid “Concursos”, t. I, Ed. Contabilidad Moderna, Buenos Aires, 1976, p. 809).
Así las cosas, no advierte este Tribunal que exista un perjuicio en el otorgamiento del crédito. En este marco, debe revertirse la sentencia de la anterior instancia en lo que a esta cuestión respecta.
8) Por lo hasta aquí dicho, los valores verificados (véase planilla anejada por el síndico en la quiebra traída ad effectum videndi et probandi, fs. 325, y auto verificatorio de fs. 883/884) relativos al crédito cuestionado deberán ser confirmados en lo que a su monto se refiere, mas deberá revocarse en lo pertinente al privilegio que sólo se conservará por el importe correspondiente a la satisfacción del saldo insoluto adeudado por la hipoteca en primer grado constituida en julio de 1993, que deviene sustituida de este modo, debiendo considerarse como quirografario al resto del crédito involucrado en esta apelación.
No soslaya este Tribunal que la apelante cuestionó asimismo -alegando vulneración de derechos adquiridos por efectos de la cosa juzgada material (art. 17 CN)- que, habiendo sido verificado el mutuo con carácter firme en el concurso y no habiendo sido revisionado, se declarase la inoponibilidad de la garantía hipotecaria.
En respuesta a tal queja, cabe mencionar que en nuestro derecho no puede plantearse válidamente la ineficacia de un acto en la etapa de verificación de créditos concursal, ya que a la sazón no hay período de sospecha, requisito indispensable de la ineficacia. Repárese en que la ineficacia es un instituto propio de la quiebra, y no del concurso preventivo, y en esta etapa ni el síndico pudo plantearla, ni el juez resolverla (cfr. Cámara, Héctor, “El concurso preventivo y la quiebra. Comentario ley 19.551”, vol. 3, Ed. Depalma, Bs. As., 1982, p. 2128; Junyent Bas, Francisco - Molina Sandoval, Carlos, “Ineficacia falimentaria y cosa juzgada: la Corte Suprema de Justicia de la Nación fija sus lineamientos”, JA, 2002-II-fasc. 6, p. 7; Rouillón, Adolfo, “Código de Comercio comentado y anotado”, t. IV-B, Ed. la Ley, Buenos Aires, 2007, p. 260). En consecuencia, si un crédito y privilegio han sido declarados admisibles o verificados en un concurso preventivo, es obvio que podrán ser revisados en la quiebra posterior si, por ejemplo se invoca la ineficacia de la garantía por haberse constituido en el período de sospecha en alguno de los supuestos legalmente previstos.
Sobre esta base no cabe sino rechazar -por improcedente- la queja que nos ocupa.
9) Por último, resta señalar que sin perjuicio de que lo atinente a las costas de la anterior instancia fue materia de agravio, lo cierto es que como lo hasta aquí expuesto determina la modificación de la sentencia de grado, tal circunstancia conlleva la pérdida de virtualidad de la imposición efectuada por la a quo en la materia, debiendo este Tribunal -en orden a lo previsto por el art. 279 CPCCN- expedirse nuevamente sobre este particular.
Sabido es que en nuestro sistema procesal, los gastos del juicio deben ser satisfechos -como regla- por la parte que ha resultado vencida en aquél. Ello así, en la medida que las costas son corolario del vencimiento (arts. 68, 69 y 558 CPCCN) y se imponen no como una sanción sino como resarcimiento de los gastos provocados por el litigio, los gastos que deben ser reembolsados por el vencido.
Es cierto que ésa es la regla general y que la ley también faculta al Juez a eximir de las costas al vencido, en todo o en parte, siempre que encuentre mérito para ello (arts. 68 y ss CPCCN). Pero ello, esto es la imposición de las costas en el orden causado o su eximición -en su caso-, sólo procede en los casos en que por la naturaleza de la acción deducida, la forma como se trabó la litis, su resultado o en atención a la conducta de las partes su regulación requiere un apartamiento de la regla general (cfr. Colombo, Carlos - Kiper, Claudio, "Código Procesal Civil y Comercial de la Nación", T° I, p. 491). A su vez, en los supuestos en que el resultado del proceso fuere parcial y mutuamente favorable a ambas partes en litigio, la ley consagra la solución de que en esos casos las costas deben distribuirse entre los litigantes en proporción al éxito obtenido por cada uno de ellos (art. 71 CPCC).
Pues bien, ponderando tales parámetros, este Tribunal entiende que al haberse mantenido la declaración de ineficacia decretada en al anterior instancia en torno a una importante porción del privilegio del cual se hallaba munido el crédito cuestionado y, por otro lado, al haberse revocado lo relativo a la procedencia de la acción intentada contra este último crédito, resulta justo y equitativo distribuir las costas de la anterior instancia en el orden causado (arts. 71 y 279, CPCCN), debiendo aplicarse idéntico criterio a las costas de Alzada.
10) Por todo lo expuesto, y habiendo sido oída la Sra. Fiscal de Cámara, esta Sala
RESUELVE:
a) Receptar parcialmente el recurso de apelación interpuesto.
b) En consecuencia, modificar la sentencia apelada en los términos explicitados en el considerando 8).
c) Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado (arts. 71 y 279,- CPCCN), en atención a lo señalado en el considerando precedente.
Notifíquese a la Sra. Fiscal General ante esta Cámara y oportunamente devuélvase a primera instancia, encomendándose al Sr. Juez a quo disponer las notificaciones del caso con copia de la presente resolución. El Señor Juez de Cámara Dr. Alfredo Arturo Kölliker Frers no interviene en la presente resolución por encontrarse excusado (art. 109 del Reglamento para la Justicia Nacional).
Isabel Míguez
María Elsa Uzal
Ante mí:
María Verónica Balbi
Es copia del original que corre a fs. de los autos de la materia.
María Verónica Balbi
Secretaria
Texto Completo
TRIBUNAL: Cám. Nac. Com.
SALA:C
Buenos Aires, 16 de septiembre de 2010.
Y VISTOS:
1) Apeló la Provincia de San Luis -parte demandada en este incidente- la resolución de fs. 531/545, en la que el Sr. Juez de grado dispuso, en los términos del art. 119 LCQ, declarar ineficaz respecto de los acreedores de la fallida (Vialorenz SA) el acto de otorgamiento de mutuo y constitución de hipoteca a favor del Banco de la Provincia de San Luis, del que da cuenta la escritura pública n° …, del 06/01/1994 (copiada en fs. 267/274) y, en consecuencia, la pérdida de virtualidad de las verificaciones de crédito sustentadas en el mutuo con garantía hipotecaria, así como también sus accesorios en concepto de costas y honorarios profesionales. En razón de lo decidido el a quo impuso las costas a la entidad bancaria, en su condición de vencida (art. 68 CPCCN).
El anterior sentenciante expuso que se encontraba acreditado en la causa el “conocimiento del estado de cesación de pagos” de la quebrada por parte del Banco de la Provincia de San Luis, toda vez que: i) éste había otorgado el mutuo hipotecario a la quebrada apenas cincuenta (50) días antes de que fallida presentase su concurso preventivo, ii) al momento de otorgarse el préstamo de $1.000.000, Vialorenz SA se encontraba en mora con el banco accionado, y iii) el mutuante no requirió un estado actualizado de la situación patrimonial de la sociedad deudora. Esto último permitió concluir al Sr. Juez de grado que la entidad bancaria había incumplido con sus obligaciones profesionales al otorgar el crédito a un sujeto de derecho sin valorar debidamente las “relaciones aplicables para la graduación del crédito” y la “responsabilidad patrimonial computable de los clientes”, previstas en las Comunicaciones A 467 y A 490 del BCRA, respectivamente.
Finalmente señaló que el obrar del organismo financiero había causado perjuicio a los acreedores de la fallida, al generar un mayor quebranto y aumentar el nivel del pasivo, como así también, al acentuar el nivel de deterioro de la sociedad, hoy en quiebra.
2) Los fundamentos de la apelación obran desarrollados en fs. 560/565, habiendo sido respondidos en fs. 567/568.
Por su parte, la Sra. Agente Fiscal se expidió en fs. 577/579, en los términos que surgen de su dictamen.
La recurrente controvirtió la circunstancia que se hubiese aplicado al sub lite el art. 119 de la ley 24.522, puesto que la operación declarada ineficaz se había concretado encontrándose vigente la anterior ley 19.551. Refirió que tal decisión agravó su situación, toda vez que nueva ley le imponía a su parte la carga de probar que el acto declarado ineficaz no había causado perjuicio a la masa, recaudo que no existía en el régimen anterior.
Aclarado ello, negó -en segundo lugar- que hubiera estado en conocimiento del estado de cesación de pagos de la fallida, a quien ya le había prestado importantes sumas de dinero con anterioridad sin que, hasta ese entonces, hubiera habido incumplimientos. Refirió que el mutuo cuestionado -de $1.000.000- fue otorgado para refinanciar un mutuo hipotecario anterior, otorgado también por su parte, cuyo saldo adeudado ascendía a $200.000, así como pagar un descubierto acordado en la cuenta corriente, cercano a los $500.000. Añadió, finalmente, que los restantes $300.000 fueron empleados por la fallida para el pago de salarios y aguinaldos de sus empleados.
En razón de ello, mencionó que su posición como banco no había sido mejorada, toda vez que contaba con un privilegio hipotecario aún desde antes de otorgarse el mutuo ahora cuestionado, cuyo monto era siete (7) veces inferior a la valuación actualizada de solamente uno de los inmuebles de la fallida. Indicó además que lejos de agravar el pasivo, dicho mutuo benefició a los empleados de Vialorenz SA, que cobraron salarios adeudados (disminuyendo, de este modo, el pasivo privilegiado laboral que pesaba sobre dicha sociedad).
En ese orden de ideas, agregó que devenían infundadas las conclusiones del a quo relativas a la ausencia de análisis, al momento de otorgarse el crédito, de la carencia de responsabilidad patrimonial, toda vez que, conforme afirmara la propia sindicatura, el total de las deudas de la fallida con todas las entidades bancarias y financieras al 31/12/1993 ascendía a $4.500.000 (de los cuales no se aclara su exigibilidad o estado de mora), suma -ésta- muy inferior al valor del inmueble de la planta industrial hipotecado.
A renglón seguido refirió que la quebrada había recibido otros dos (2) acuerdos anteriores de crédito -ofrecidos por su parte- que no utilizó, lo que hablaba de una ausencia de necesidad financiera. A este respecto destacó, incluso, que en la nota de pedido del préstamo, solicitó el otorgamiento de hipoteca en segundo (2°) grado para así poder solicitar una de grado preferente por $3.000.000 a favor de la Caja Nacional de Ahorro y Seguro, lo que claramente daba cuenta del hecho que no se encontraban deterioradas sus líneas de crédito.
Cuestionó, asimismo, que se hubiese declarado ineficaz el crédito derivado del mutuo, pese a que éste había sido verificado con carácter firme en el concurso y no revisionado, lo cual tornaba incoherente la declaración de inoponibilidad de la garantía hipotecaria por efecto de la cosa juzgada material, al afectar derechos adquiridos por su parte (art. 17 CN).
Por último, criticó la imposición de costas a su cargo, señalando que, en la peor de las hipótesis, éstas debieron haber sido distribuidas en el orden causado, al tener razones más que fundadas para litigar como lo hizo.
3) Descripto del modo expuesto los agravios planteados por el recurrente, razones de orden metodológico hacen aconsejable abordar en primer lugar la queja vinculada con la ley aplicable al caso (19.551 ó 24.522), considerando que el mutuo hipotecario cuestionado fue celebrado con anterioridad a la sanción de la ley 24.522 y que la situación debe ser juzgada en la actualidad, esto es encontrándose en vigencia esta última ley.
Una vez esclarecido dicho extremo, cabrá pasar a analizar lo atinente a la concurrencia de los recaudos de procedencia de la acción de ineficacia concursal, debiendo efectuarse en esa órbita un distingo, según se trate del privilegio hipotecario o, en su caso, del mutuo que justificó su constitución, al tratarse, ambos, de tópicos objetados por la sindicatura de la fallida.
4) Cabe entonces comenzar por indagar cuál es la ley aplicable al sub lite, habida cuenta que mientras el juez a quo esboza jurídicamente su solución sobre la base de la actual ley n° 24.522 (cuya entrada en vigencia se produjo el 17/08/1995), la quejosa postula que la ineficacia de los actos objeto de cuestionamiento en este proceso debe ser juzgada de acuerdo al texto de la anterior ley de concursos y quiebras (LCQ), n° 19.551, debido a que la primera de dichas normas no se hallaba vigente al momento de celebrarse la operatoria impugnada.
La materia aquí involucrada impone contemplar la situación planteada desde la óptica de los arts. 2 y 3 del Código Civil.
La primera de esas normas señala que no mediando una disposición transitoria que señale otra aplicación temporal, la entrada en vigencia de un cuerpo legal se produce luego de su publicación en el Boletín Oficial y que será obligatorio, desde el día que se determine si se designa tiempo o dentro de los ocho (8) días después de su publicación en el Boletín Oficial. La segunda norma, indica la manera en que han de efectivizarse los efectos de la nueva ley con relación al tiempo y a las relaciones preexistentes. Dicho art. 3° establece, textualmente, que "a partir de su entrada en vigencia, las leyes se aplicarán aun a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes. No tienen efecto retroactivo, sean o no de orden público, salvo disposición en contrario. La retroactividad establecida por la ley en ningún caso podrá afectar derechos amparados por garantías constitucionales. A los contratos en curso de ejecución no son aplicables las nuevas leyes supletorias. Esta última alternativa, exige ahondar en los alcances del mentado art. 3, Cód. Civil, en aquellos casos en que se plantee alguna controversia sobre la debida aplicación del nuevo ordenamiento legal a las relaciones y situaciones jurídicas ya existentes y sus consecuencias.
Ha de repararse en que la interpretación de la norma de aplicación tiene como pilares dos (2) principios fundamentales: la irretroactividad de la ley -salvo disposición en contrario que en ningún caso podrá afectar derechos amparados con garantías constitucionales- y su aplicación inmediata a partir de la entrada en vigencia "aún a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes".
Cabe profundizar aquí, en el primero de esos principios, esto es, aquél que veda toda posible aplicación retroactiva no prevista expresamente y que lleva de la mano a precisar cuándo una ley es retroactiva, lo que presenta particulares dificultades si se trata de hechos in fieri, es decir, en curso de desarrollo. Ello, a fin de apreciar si la aplicación de la reforma en el caso, implicaría una indebida aplicación retroactiva.
Recuérdase que se ha dicho que se configurará una aplicación retroactiva: a) cuando se vuelva sobre la constitución o extinción de una relación o situación jurídica anteriormente constituida o extinguida; b) cuando se refiera a los efectos de una relación jurídica ya producidos antes de que la nueva ley se halle en vigencia; c) cuando se atribuyan efectos que antes no tenían a hechos o actos jurídicos, si estos efectos se atribuyen por la vinculación de esos hechos o actos con un período de tiempo anterior a la vigencia de la ley; d) cuando se refiera a las condiciones de validez o efectos en curso de ejecución que resulten ser consecuencias posteriores de hechos ya cumplidos, con valor jurídico propio, en el pasado y que derivan exclusivamente de ellos, sin conexión con otros factores sobrevinientes (confr. Roubier P.,"Les conflicts des lois dans le temps" t.1, págs. 376 y sigs.; Borda G. "La reforma del código civil. Efectos de la ley con relación al tiempo" E.D. T.28 pág.809; Coviello y Busso, citados por Llambías J.J. "Tratado de Derecho Civil. Parte General", T° 1, pág. 144/5, en nota 68 bis).
Bajo este encuadre, conforme a lo previsto por el art. 119 de la ley 19.551 (que establece que “la fecha que se determine por resolución firme como de iniciación de la cesación de pagos, hace cosa juzgada respecto del fallido, de los acreedores y de los terceros que intervinieron en el trámite para su determinación y es presunción que admite prueba contraria respecto de los terceros que no intervinieron. Cuando la quiebra se declare por alguna de las causales del art. 84, inc. 1°, o estando pendiente el cumplimiento de un acuerdo preventivo -como aconteció en el caso- la fecha a determinar es la que corresponda a la iniciación de la cesación de pagos, anterior a la presentación indicada en el art. 11”) es claro que la fecha de cesación de pagos que se ha fijado en autos conforme a dichas pautas legales, resulta ser la fijada durante la tramitación del concurso preventivo (luego devenido en quiebra), esto es, el 05/07/1992 (véase fs. 1539 de la quiebra), y tuvo lugar durante la vigencia de la ley 19.551.
Así las cosas, es evidente que la eficacia del acto objeto del presente debe ser juzgada por la ley n° 19.551, antes de su reforma por la ley 24.522 y no de acuerdo con las disposiciones de esta última, a poco que se examine que a la fecha de cesación de pagos, que data del 05/07/1992, debe agregarse que el mutuo hipotecario cuestionado fue celebrado el 06/01/1994, esto es, encontrándose también vigente la primera de esas normas.
Esto implica que se configura en el caso el supuesto previsto en el apartado d) mencionado supra, toda vez que se encuentran en juego las condiciones de validez o efectos de actos que resultan ser consecuencias posteriores de hechos ya cumplidos, con valor jurídico propio, en el pasado y que derivan exclusivamente de ellos, sin conexión con otros factores sobrevinientes (repárese en que tanto la celebración del acto cuestionado, como la fecha en la que se produjo la cesación de pagos y la data en la que se abrió el concurso preventivo tuvieron lugar durante la vigencia de la ley 19.551), lo cual impide la aplicación retroactiva de la nueva ley.
Cabe pues receptar el agravio formulado por el quejoso sobre este punto, estableciendo como aplicable al juzgamiento de la eficacia del acto jurídico impugnado, el régimen normativo previsto por la antigua LCQ, esto es, la ley 19.551, antes de su reforma por la ley 24.522.
5) Sentado ello, cabe traer a colación que doctrinariamente, se admite que la cesación de pagos es la situación en que se encuentra un patrimonio que se revela impotente para hacer frente, por medios normales, a las obligaciones que lo gravan (Fernández, Raymundo, "Fundamentos de la quiebra", Nº 2119 y sigs.; Yadarola, Mauricio, "El concepto Técnico Jurídico de la cesación de pagos", J.A. 68-81, Sec. Doc.; Navarrini, "Tratado de Dcho. Comercial", T. VI, Nº 2139; Williams R., "El concurso preventivo", pág. 14). En ese punto de vista, que se enrola en la teoría amplia sobre la cesación de pagos, encaja la anterior ley 19.551 -al igual que la ulterior 24.522- al establecer que la impotencia puede revelarse por circunstancias exteriores cuya enumeración taxativa es imposible.
La impotencia de un patrimonio para dar cumplimiento a sus obligaciones se revela a través de hechos, cuya prueba ha de sustentarse generalmente, sobre la base de elementos indiciarios ya que no es indispensable y, de hecho, será excepcional la prueba directa, siempre que se den como fundamento presunciones, aunque sean simples, que si son graves, precisas y concordantes, sirven para formar convicción sobre el extremo requerido.
La dificultad temporal para cumplir regularmente las obligaciones y la cesación de pagos representan, por lo general, dos diversos grados de un mismo fenómeno patológico cuyo contenido radica en la imposibilidad de cumplir en que se encuentra la cesante, precisamente, por carecer de los necesarios medios financieros.
Cabe recordar a este respecto que "la demostración de la cesación de pagos no es un hecho (incumplimiento) sino un estado del patrimonio y que puede existir sin negativas de pago o no existir aunque medien una o varias" (Fernández, Raymundo: "Fundamentos de la quiebra", nº 477). Debe hacerse distingo entre estado de cesación de pagos e incumplimientos", porque "es indudable que estos hechos reveladores de aquél, tendrán que acreditar que el deudor se halla, económicamente, en la imposibilidad de hacer frente a sus obligaciones en una forma general y no le permiten afrontar los compromisos contraídos. Cualquier deudor por sólida que sea su situación económica puede encontrarse en determinado momento sin recursos necesarios para afrontar sus vencimientos", (cfr. Fernández, ob. cit., nº 169), e incluso, voluntariamente, no pagar cierto tipo de deudas.
La cesación de pagos alude pues, "a una manifestación durable y definitiva del estado patrimonial de quien tiene agotados sus medios de recursos" (cfr. Fernández, ob. cit., pág. 315 a 321 -en especial nota nº 42).
Si bien esto es así, como criterio general, también lo indudable es que el incumplimiento de una obligación puede ser tomado como hecho revelador del estado de cesación de pagos y ser suficiente para considerar configurado ese estado. En este sentido, el art. 85 de la ley 19.551 (78 de la actual LCQ) dispone que el estado de cesación de pagos puede ser demostrado por cualquier hecho que exteriorice que el deudor se encuentra imposibilitado de cumplir regularmente con sus obligaciones, y el art. 86 de la misma ley (79 de la ley 24.522) incluye entre la numeración de los hechos reveladores del estado de cesación de pagos la mora en el cumplimiento de una obligación (inc. 2°).
Sobre esa base, y no encontrándose a esta altura del pleito en tela de juicio que la fallida había caído en cesación de pagos con bastante anterioridad a la época de celebración del acto cuestionado debe determinarse si fue bien o mal declarada la ineficacia del mutuo hipotecario objetado por la sindicatura de la fallida, por el que, el 06/01/1994, el entonces representante de la quebrada, resolvió gravar a favor del banco demandado el inmueble industrial, propiedad de Vialorenz S.A., sito al sur de la ciudad de Mercedes, provincia de San Luis.
6) Cabe referir a este respecto que la escritura pública n° …, de “Cancelación de hipoteca y mutuo con garantía hipotecaria”, tuvo por objeto la concreción de dos (2) negocios, realizados en forma simultánea: i) por un lado, la cancelación del crédito con garantía hipotecaria en primer grado de privilegio, tomado por la fallida en fecha 06/07/1993 “para atender erogaciones por reparación de máquinas, equipos y capital de trabajo”, crédito con aplicación específica, cuya validez no ha sido objetada (deuda que, conforme surge del informe n° 41, ascendía, a diciembre de 1993, a la suma de $200.000) y ii) por otro lado, el otorgamiento a Vialorenz SA, por parte del banco accionado, de un mutuo por $1.000.000, destinado al pago de toda deuda registrada por la fallida con dicha entidad bancaria y a “abonar el sueldo de diciembre y el aguinaldo” de sus empleados, ya devengados, siendo garantizado dicho préstamo con una hipoteca en primer grado sobre el inmueble al que se aludiera en el párrafo precedente (véase copias de escritura pública, fs. 267/274 e informe n° 41, fs. 277).
Ese crédito fue aplicado de la siguiente forma: i) $200.000, a cancelar el saldo del crédito con privilegio hipotecario contraido el 06/07/1993, que se hallaba en situación de mora, por no haber cumplido la fallida con el desembolso tempestivo de las cuotas bimestrales pactadas y vencidas hasta ese entonces (véase escritura pública n° … e informe n° 38, en fs. 300/306 y fs. 309, respectivamente); ii) $483.341,15, a cancelar una deuda quirografaria generada por adelantos en cuenta corriente a la hoy quebrada, que excedió el máximo autorizado por el banco prestador ($300.000), y iii) el resto, al pago de sueldos de diciembre y SAC de los empleados de la empresa.
En ese cuadro de situación -no refutado a esta altura del proceso por ninguno de los litigantes- este Tribunal se encuentra en condiciones de señalar que, excepto por la cancelación del saldo de la anterior hipoteca, en mora por $200.000, la fallida consumió el crédito otorgado el 01/06/1994 en la cancelación de deudas con el mismo banco, preexistentes y quirografarias al momento en que se otorgó el mutuo hipotecario ahora cuestionado, o generadas respecto de esa institución conjuntamente en esa misma fecha, que renacían ahora privilegiadas y las que, por necesidad, deben considerarse alcanzadas en este aspecto por una misma especulación.
Ahora bien: en este marco lo objetable de la cuestión no es -conforme se analizará en el considerando siguiente- que se hubiese concedido un mutuo para solventar las importantes deudas que aquejaban a la apelante, sino que el banco demandado hubiese intentado frente a las dificultades financieras de la fallida y a fin de resguardarse de cualquier contingencia posterior, asegurar el cobro de su crédito, a través de una garantía que no poseía -con la salvedad que habrá de efectuarse infra, respecto de la deuda con hipoteca en primer grado, contraída en julio de 1993-.
En tal sentido, establece el art. 122 de la ley 19.551, en su parte pertinente, que: “son ineficaces respecto de los acreedores los actos realizados por el deudor en el período de sospecha, que consistan en: … 4) Constitución de hipoteca, prenda o cualquier otra preferencia, respecto de obligación que originariamente no tenía esa garantía”. Para luego agregar que: “La declaración de ineficacia se pronuncia sin necesidad de acción o petición expresa y sin tramitación (…)”.
Estamos, pues, en presencia de un supuesto de ineficacia de pleno derecho respecto de la masa de acreedores, pues viene a dotar el acto cuestionado con un privilegio a la deuda quirografaria que la fallida detentaba mayormente con el banco acreedor, que antes no existía -con excepción de la porción del crédito garantizado con la hipoteca contraída en julio de 1993-.
Es claro que la condición esencial para la viabilidad de la declaración de ineficacia de pleno derecho que nos ocupa, es que cuando se contrajo la obligación, ésta careciera de cualquier clase de garantía, y que ésta sea otorgada durante el período de sospecha (cfr. Quintana Ferreira, Francisco, “Concursos. Ley 19.551 y modificatorias”, t. 2, Ed. Astrea, Buenos Aires, 1986, p. 336).
En efecto, si la garantía o privilegio han sido constituidos dentro del período de sospecha, y han tenido por fin otorgar garantía a un crédito que originariamente no lo tenía, tal proceder “constituye un acto sancionado por la ley 19.551, cuya finalidad es la de evitar una flagrante violación a la par conditio creditorum, dejando desvalidos a otros acreedores frente al privilegio emanado del documento hecho valer para accionar, no estando la masa obligada a probar el perjuicio ocasionado, porque la ley lo presume” (esta CNCom., Sala B, 06/10/1982, ED, 103-537).
Es más, durante la vigencia de la ley 19.551, cualquiera fuera la modalidad según al cual se otorgó alguna preferencia -entre las que, por supuesto, se halla la de la hipoteca- inexistente en el momento de producirse la obligación, se halla alcanzada por el art. 122, inc. 4°, transcripto supra.
Lo hasta aquí señalado, obliga a efectuar la siguiente distinción:
i) Por un lado, la deuda de $200.000 (véase informe n° 41, fs. 277) ya contaba, con anterioridad, con una garantía hipotecaria en primer grado (asumida el 06/07/1993), por lo que corresponde que el nuevo crédito, hasta esa suma, conserve el privilegio generado por la anterior hipoteca, que pudo haberse renovado y a la que sustituye, aunque no se refiera formalmente así, toda vez que, en este supuesto, la par conditio creditorum no aparece vulnerada pues, es claro, que la nueva hipoteca en primer grado que ocupó el lugar de la cancelada, por un capital sensiblemente mayor, aplicó parte de ese monto para cancelar la anterior.
En efecto, ha de repararse en que si ese monto de la deuda se hallaba resguardado con antelación por una garantía hipotecaria, su sustitución o reemplazo por otra de similar grado -en definitiva, como una suerte de refinanciación de saldos adeudados, ya que aunque aparezcan cancelados, generan una nueva deuda- en nada alteró la situación crediticia de los acreedores que conforman la masa falencial respecto de ese importe.
ii) A contrario sensu, no resulta legítimo mantener la preferencia conferida por la hipoteca al resto de los créditos que carecían de este privilegio con anterioridad a la celebración del acto atacado ni a los adquiridos simultáneamente con éste. Esto es, los montos destinados a cubrir la deuda por adelanto en cuenta corriente, así como aquéllos aplicados al pago de salarios adeudados. Ello, pues la primera no contaba con dicha preferencia en el momento de producirse la obligación y la segunda se adquiere en ese contexto, privilegiándose ambas, en obvio resguardo a la seguridad de cobro frente a los acreedores. Desde esta perspectiva, pretender ampararlos con un privilegio para su pago que implicó una especulación eventualmente dirigida a asegurarse un beneficio susceptible de quebrantar el principio de la par conditio creditorum que gobierna el proceso de insolvencia en el derecho positivo argentino ante el agravamiento de la situación del deudor, perjuicio que luego, efectivamente, se concretó, cumpliéndose de ese modo el tipo legal que la norma sanciona (art. 122, inc. 4, ley 19.551).
Estos fundamentos conducen a confirmar parcialmente la declaración de ineficacia dispuesta por el a quo respecto del privilegio generado por la constitución de hipoteca, mas sólo sobre la deuda que, con antelación a la celebración del mutuo cuestionado en el período de sospecha, carecía del amparo de dicha garantía (cfr. arg. art. 122, inc. 4°, ley 19.551). A este respecto se volverá infra.
7) Definida la situación de fondo del privilegio hipotecario que nos ocupa, cabe ahora determinar si resultó acertada, o no, la decisión adoptada por el Sr. Juez de grado cuando declaró también inoponible a la masa de acreedores el mutuo que sirvió de sustento a dicha garantía.
Al efectuar el análisis de este aspecto del planteo, no debe pasarse por alto que, independientemente de que el banco prestamista hubiese tenido conocimiento acerca de las dificultades financieras por las que estaba atravesando la deudora, le concedió crédito y el dinero del mutuo obtenido fue aplicado a la cancelación de deudas preexistentes, vencidas y exigibles, como fueron las generadas por el uso de parte de Vialorenz S.A. de un descubierto en cuenta corriente con el banco acreedor (cercano al medio millón de pesos), el saldo del préstamo tomado en julio de 1993 y el pago de salarios adeudados a los trabajores de la empresa, correspondientes al mes diciembre del mismo año.
Desde tal perspectiva, es claro que no media evidencia de la existencia de fraude, ni merece cuestionamiento alguno el hecho de que la fallida recibiese, efectivamente, el dinero representativo del mutuo concedido por el banco demandado. En efecto, dado el desembolso y aplicación de los fondos para cancelar pasivos, no se verifica en autos plena prueba del conocimiento efectivo de que se hallaba ciertamente configurada la situación de cesación de pagos prevista -en este caso- en el art. 123 de la ley 19.551, no se estima cabalmente configurado este supuesto típico.
No se pasa por alto que, a diferencia de la actual ley 24.522 de Concursos y Quiebras (art. 119), la anterior ley 19.551, no incluía expresamente en su articulado (art. 123) la necesidad de existencia del perjuicio para la procedencia de la acción que nos ocupa.
Sin embargo, tal como refería ya calificada doctrina, la procedencia o no de la acción del art. 123 de la anterior ley 19.551, debía presuponer el perjuicio que el acto atacado ocasionase eventualmente a los acreedores, el cual no es otro que el deterioro que dicho acto provoque al patrimonio del deudor Esa circunstancia también parece encontrarse implícita en la ley 19.551, si se repara en que el título de la sección III refería expresamente, a “los actos perjudiciales a los acreedores” (véase en esta línea, Quintana Ferreira, ob. cit., p. 349/350).
Ya antes incluso, Fernández consideraba que tal requisito surgía de la naturaleza, fundamento y finalidad de la acción que consideramos, aunque la ley no lo exigiese, y agregaba por entonces que si el acto en nada perjudica a la masa, no habría razón alguna para negarle validez y aunque aludía a la ley 11.719, que tampoco hacía referencia al eventual perjuicio, también lo estimaba necesario para la procedencia de la acción (Fernández, Raymundo, “Fundamentos de la quiebra”, Cía. Impresora Argentina, Buenos Aires, 1937, p. 954 y 966).
En tal sentido, también debe asignarse relevancia a la circunstancia de que el art. 123 de la ley 19.551 no indique que ineludiblemente debiese declararse la ineficacia: la expresión potestativa “pueden ser declarados” parece demostrarlo. Ello así pues, aunque el tercero conociese el estado de insolvencia, no necesariamente resultaba viable la ineficacia: lo serán en tanto y en cuanto el negocio jurídico atacado fuese lesivo al patrimonio del fallido.
En esa línea pues, si el acto impugnado no ha violado los principios básicos de la ejecución colectiva, perjudicando a la masa de acreedores, no debe ser revocado (García Martínez - Fernández Madrid “Concursos”, t. I, Ed. Contabilidad Moderna, Buenos Aires, 1976, p. 809).
Así las cosas, no advierte este Tribunal que exista un perjuicio en el otorgamiento del crédito. En este marco, debe revertirse la sentencia de la anterior instancia en lo que a esta cuestión respecta.
8) Por lo hasta aquí dicho, los valores verificados (véase planilla anejada por el síndico en la quiebra traída ad effectum videndi et probandi, fs. 325, y auto verificatorio de fs. 883/884) relativos al crédito cuestionado deberán ser confirmados en lo que a su monto se refiere, mas deberá revocarse en lo pertinente al privilegio que sólo se conservará por el importe correspondiente a la satisfacción del saldo insoluto adeudado por la hipoteca en primer grado constituida en julio de 1993, que deviene sustituida de este modo, debiendo considerarse como quirografario al resto del crédito involucrado en esta apelación.
No soslaya este Tribunal que la apelante cuestionó asimismo -alegando vulneración de derechos adquiridos por efectos de la cosa juzgada material (art. 17 CN)- que, habiendo sido verificado el mutuo con carácter firme en el concurso y no habiendo sido revisionado, se declarase la inoponibilidad de la garantía hipotecaria.
En respuesta a tal queja, cabe mencionar que en nuestro derecho no puede plantearse válidamente la ineficacia de un acto en la etapa de verificación de créditos concursal, ya que a la sazón no hay período de sospecha, requisito indispensable de la ineficacia. Repárese en que la ineficacia es un instituto propio de la quiebra, y no del concurso preventivo, y en esta etapa ni el síndico pudo plantearla, ni el juez resolverla (cfr. Cámara, Héctor, “El concurso preventivo y la quiebra. Comentario ley 19.551”, vol. 3, Ed. Depalma, Bs. As., 1982, p. 2128; Junyent Bas, Francisco - Molina Sandoval, Carlos, “Ineficacia falimentaria y cosa juzgada: la Corte Suprema de Justicia de la Nación fija sus lineamientos”, JA, 2002-II-fasc. 6, p. 7; Rouillón, Adolfo, “Código de Comercio comentado y anotado”, t. IV-B, Ed. la Ley, Buenos Aires, 2007, p. 260). En consecuencia, si un crédito y privilegio han sido declarados admisibles o verificados en un concurso preventivo, es obvio que podrán ser revisados en la quiebra posterior si, por ejemplo se invoca la ineficacia de la garantía por haberse constituido en el período de sospecha en alguno de los supuestos legalmente previstos.
Sobre esta base no cabe sino rechazar -por improcedente- la queja que nos ocupa.
9) Por último, resta señalar que sin perjuicio de que lo atinente a las costas de la anterior instancia fue materia de agravio, lo cierto es que como lo hasta aquí expuesto determina la modificación de la sentencia de grado, tal circunstancia conlleva la pérdida de virtualidad de la imposición efectuada por la a quo en la materia, debiendo este Tribunal -en orden a lo previsto por el art. 279 CPCCN- expedirse nuevamente sobre este particular.
Sabido es que en nuestro sistema procesal, los gastos del juicio deben ser satisfechos -como regla- por la parte que ha resultado vencida en aquél. Ello así, en la medida que las costas son corolario del vencimiento (arts. 68, 69 y 558 CPCCN) y se imponen no como una sanción sino como resarcimiento de los gastos provocados por el litigio, los gastos que deben ser reembolsados por el vencido.
Es cierto que ésa es la regla general y que la ley también faculta al Juez a eximir de las costas al vencido, en todo o en parte, siempre que encuentre mérito para ello (arts. 68 y ss CPCCN). Pero ello, esto es la imposición de las costas en el orden causado o su eximición -en su caso-, sólo procede en los casos en que por la naturaleza de la acción deducida, la forma como se trabó la litis, su resultado o en atención a la conducta de las partes su regulación requiere un apartamiento de la regla general (cfr. Colombo, Carlos - Kiper, Claudio, "Código Procesal Civil y Comercial de la Nación", T° I, p. 491). A su vez, en los supuestos en que el resultado del proceso fuere parcial y mutuamente favorable a ambas partes en litigio, la ley consagra la solución de que en esos casos las costas deben distribuirse entre los litigantes en proporción al éxito obtenido por cada uno de ellos (art. 71 CPCC).
Pues bien, ponderando tales parámetros, este Tribunal entiende que al haberse mantenido la declaración de ineficacia decretada en al anterior instancia en torno a una importante porción del privilegio del cual se hallaba munido el crédito cuestionado y, por otro lado, al haberse revocado lo relativo a la procedencia de la acción intentada contra este último crédito, resulta justo y equitativo distribuir las costas de la anterior instancia en el orden causado (arts. 71 y 279, CPCCN), debiendo aplicarse idéntico criterio a las costas de Alzada.
10) Por todo lo expuesto, y habiendo sido oída la Sra. Fiscal de Cámara, esta Sala
RESUELVE:
a) Receptar parcialmente el recurso de apelación interpuesto.
b) En consecuencia, modificar la sentencia apelada en los términos explicitados en el considerando 8).
c) Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado (arts. 71 y 279,- CPCCN), en atención a lo señalado en el considerando precedente.
Notifíquese a la Sra. Fiscal General ante esta Cámara y oportunamente devuélvase a primera instancia, encomendándose al Sr. Juez a quo disponer las notificaciones del caso con copia de la presente resolución. El Señor Juez de Cámara Dr. Alfredo Arturo Kölliker Frers no interviene en la presente resolución por encontrarse excusado (art. 109 del Reglamento para la Justicia Nacional).
Isabel Míguez
María Elsa Uzal
Ante mí:
María Verónica Balbi
Es copia del original que corre a fs. de los autos de la materia.
María Verónica Balbi
Secretaria
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